Drittaufwand allgemein und insbesondere bei Gebäuden auf ... / 2 Abkürzung des ­Vertragswegs

In den Fällen des abgekürzten Vertragswegs schließt ein im Verhältnis zum Steuerpflichtigen Dritter, beispielsweise der Ehegatte oder ein Angehöriger oder auch ein Freund/eine Bekannte einen eigenen Vertrag ab und erfüllt die Zahlungsverpflichtung. Die Leistung, die z. B. der Handwerker dem Dritten schuldet, kommt aber dem Steuerpflichtigen selbst zu Gute. Im Rahmen dieser Fallgestaltung ist die Abzugsfähigkeit der durch den Dritten getätigten Zahlung als Betriebsausgaben oder Werbungskosten des Steuerpflichtigen selbst meist problematisch. Für eine Anerkennung eines solchen Aufwands kommt es nämlich nach der Rechtsprechung des BFH darauf an, um welche Art Geschäft es sich handelt bzw. welche Art Vertrag der Dritte abschließt.

Praxis-Beispiel

Abgekürzter Vertragsweg

• Der Ehemann bezahlt nicht nur wie in dem vorhergehenden Beispiel die Reparaturrechnung für das Gebäude der Ehefrau, sondern erteilt vorher im eigenen Namen den Auftrag an den Handwerker (= wird anerkannt).
• Der Sohn, der gerade seine Ausbildung beendet hat, will sich selbstständig machen. Um dem Vermieter größere Sicherheiten zu bieten, schließt der Vater den Mietvertrag über die nötigen Büroräume ab und zahlt laufend die Miete (= wird derzeit nicht anerkannt).

Der IV. Senat des BFH will die Anerkennung auf "Bargeschäfte des täglichen Lebens" beschränken.^[1] Großzügiger zeigt sich der IX. Senat mit der Anerkennung von Erhaltungsaufwand, den der Dritte in Auftrag gibt.^[2] Der X. Senat zitiert diese Rechtsprechung zustimmend.^[3] Auch die Verwaltung hat sich dieser Auffassung angeschlossen.^[4]

Bei Kreditverbindlichkeiten und anderen Dauerschuldverhältnissen einschließlich der Mietverhältnisse soll dagegen der Drittaufwand auch bei Abkürzung des Vertragswegs verloren gehen. Hier ist demnach für den Abzug der Aufwendungen beim Steuerpflichtigen selbst erforderlich, dass der Gebäudeeigentümer/Betriebsinhaber die Verträge selbst (oder der Angehörige sie in seinem Namen) abschließt.

Der X. Senat des BFH^[5] hält offenbar insoweit eine Abweichung von den sonst geltenden Grundsätzen für die Anerkennung von Verträgen zwischen Angehörigen für vertretbar, als er eine "Absprache" zwischen den Ehegatten als ausreichend ansieht, die Aufwendungen demjenigen Ehegatten zuzurechnen, der die fraglichen Einkünfte erzielt.

Wie bei der Abkürzung des Zahlungswegs wird als Rechtfertigung für den steuerlichen Abzug der Zuwendungsgedanke angeführt. Der Dritte wendet dem Steuerpflichtigen die Beträge zu, die er zu dessen Gunsten aufgewendet hat. Es soll sich nicht zum Nachteil der Angehörigen auswirken, dass sie nicht den ggf. "längeren Weg" gewählt haben, den Vertrag im Namen des Steuerpflichtigen (statt im Namen des hilfreichen Dritten) abzuschließen und ihm die erforderlichen Mittel zu übergeben, damit er die Zahlung selbst vornimmt.

Kritik: Ausgehend von genau diesem Zuwendungsgedanken ist eine Rechtfertigung für die bislang noch für nötig gehaltenen Einschränkungen nur schwer zu erkennen. Auch wenn z. B. die Ehefrau zugunsten ihres Ehemanns ein Darlehen aufnimmt, um seine Betriebsausgaben zu bezahlen (möglicherweise weil die Bank ihr günstigere Konditionen einräumt), liegt eine Zuwendung an den Ehemann vor, die bei "umständlicherer" und ggf. für die Beteiligten auch teureren Abwicklung unstreitig den steuerlichen Abzug ermöglichen würde.

Der Nichteigentümer kann nur dann Abschreibungen für beruflich genutzte Räume in Anspruch nehmen, wenn er einen Baukostenzuschuss geleistet hat. Er muss nachweislich zumindest einen Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten aus eigenen Mitteln getragen haben. Der Große Senat des BFH^[6] hat es ausdrücklich für unzulässig erklärt, nach dem Vorschlag des VI. Senats im Interesse des gewünschten Ergebnisses eine Kostenbeteiligung des nutzenden Ehegatten zu unterstellen.

Als Kostenbeteiligung genügt es allerdings auch, wenn der nutzende Ehegatte Mitschuldner (oder Alleinschuldner) der Kredite ist und einen Teil der Tilgung trägt. Ungeklärt bleibt, ob es ausreicht, wenn er Tilgungen für einen Bau- oder Anschaffungskredit leistet, den der Eigentümer-Ehegatte allein als Kreditnehmer aufgenommen hat.

Offen ist ebenfalls, ob ein Zuschuss des Nichteigentümers angenommen werden kann, wenn das Gebäude über ein gemeinsames Konto der Ehegatten finanziert wird. Hier geht der Große Senat von dem zivilrechtlichen Grundsatz aus, dass entsprechende Zahlungen zugunsten des Eigentümers geleistet werden. Zumindest kann in derartigen Fällen die Höhe eines evtl. Zuschusses nicht eindeutig belegt werden.

Dass der Große Senat teilweise zu einer strengen Auffassung neigt, macht ein Sonderfall deutlich. Die Ehegatten hatten gleichzeitig 2 Eigentumswohnungen erworben und gemeinsam finanziert. Unter Hinweis auf die zivilrechtliche Beurteilung der Zahlungen über das gemeinsame Konto, nach der sämtliche Zahlungen dem jeweiligen Eigentümer zuzurechnen sind, hat der Große Senat keinen Baukostenzuschuss der Ehefrau angenommen, die in der Wohnung ihres Ehemanns einen Raum als Arbe...