Duldungsbescheid wegen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehender ­Steuerforderungen

Leitsatz

Ein auf die Vorschriften des AnfG gestützter Duldungsbescheid, der den Anfechtungsgegner verpflichtet, die Vollstreckung gegen den Schuldner bestehender Steuerforderungen zu dulden, die aus rechtsbeständigen Steuerfestsetzungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung resultieren, muss keine zusätzliche Bedingung i.S. des § 14 AnfG enthalten.

Normenkette

§ 191 Abs. 1, § 164 AO, § 14 AnfG

Sachverhalt

Durch Vertrag erwarb die Klägerin "unentgeltlich und schenkungsweise" den Miteigentumsanteil ihres Ehemanns an einer beiden Eheleuten gehörenden Wohnung. Da gegen den Ehemann offene Steuerforderungen bestanden, die im Wege der Vollstreckung nicht hatten beigetrieben werden können, erließ das FA einen gegen die Klägerin gerichteten, auf § 191 AO und § 3 Abs. 2 AnfG gestützten Duldungsbescheid, mit dem die Klägerin unter Angabe der im Einzelnen gegen den Ehemann bestehenden Steuerforderungen verpflichtet wurde, wegen der bezeichneten Forderungen die Zwangsvollstreckung in den erworbenen Gegenstand zu dulden oder zur Abwendung der Vollstreckung den Betrag zu entrichten. In dem Bescheid wurde darauf hingewiesen, dass die Steuerbescheide 2012 noch nicht bestandskräftig seien. Die Klägerin werde nur in Anspruch genommen, sobald und soweit die Einkommensteuer 2012 bestandskräftig festgesetzt sei.

Die gegen den Ehemann gerichteten Einkommen-, Umsatz- und Gewerbesteuerbescheide 2012 wurden im Oktober 2016 rechtsbeständig, standen aber weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Der Einspruch der Klägerin gegen den Duldungsbescheid blieb erfolglos. Das FA führte in der ­Einspruchsentscheidung u.a. aus, die der Duldung zugrunde liegenden Steuerforderungen seien ausnahmslos bestandskräftig festgesetzt. Daher bedürfe es auch nicht mehr eines Vorbehalts i.S.d. § 14 AnfG.

Die Klage hatte dagegen Erfolg. Das FG urteilte, der Duldungsbescheid sei aufzuheben, weil es sich bei den im Bescheid angegebenen Steuerforderungen zum Teil um Forderungen aus unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Steuerbescheiden handele, weshalb insoweit die Vollstreckung gemäß § 14 AnfG von der Vorbehaltslosigkeit der Steuerfestsetzung hätte abhängig gemacht werden müssen. Von einer solchen Vollstreckungsklausel habe das FA in der Einspruchsentscheidung aber ausdrücklich abgesehen (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 27.3.2018, 3 K 1997/17, Haufe-Index 11773301, EFG 2018, 1162).

Entscheidung

Aus den in den Praxis-Hinweisen dargestellten Gründen hat der BFH auf die Revision des FA das FG-Urteil aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen, das aufgrund seiner Rechtsauffassung keine Feststellungen zum Anfechtungsgrund getroffen hatte.

Hinweis

Wird eine Rechtshandlung des Schuldners durch den Gläubiger erfolgreich nach dem AnfG im Wege der Klage angefochten, liegt aber nur ein vorläufig vollstreckbarer Schuldtitel des Gläubigers oder ein unter Vorbehalt ergangenes Urteil vor, ist nach § 14 AnfG die Vollstreckung im Urteil davon abhängig zu machen, dass der Titel gegen den Schuldner rechtskräftig oder vorbehaltlos wird.

Diese Vorschrift ist nach der Rechtsprechung des BFH und des BGH entsprechend anzuwenden, wenn die Finanzbehörde im Wege des Duldungsbescheids gemäß § 191 Abs. 1 AO die Anfechtung nach dem AnfG erklärt und ihre Forderung auf einem zwar vollstreckbaren, jedoch noch nicht rechtsbeständigen Steuerbescheid oder auf einem Vorauszahlungsbescheid beruht. Auch in solchen Fällen muss der Duldungsbescheid mit einer Bedingung i.S.d. § 14 AnfG versehen sein.

Der im Streitfall vertretenen Auffassung des FG, § 14 AnfG sei darüber hinaus entsprechend anzuwenden, wenn die mithilfe eines Duldungsbescheids zu vollstreckende Steuerforderung auf einem zwar rechtsbeständigen, aber unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Steuerbescheid beruhe, ist der BFH nicht gefolgt.

Auf den Fall eines Steueranspruchs, der auf einer Steuerfestsetzung gemäß § 164 AO beruhe, lasse sich die Rechtsprechung zur analogen Anwendung des § 14 AnfG nicht übertragen, weil insoweit keine vergleichbare Lage hinsichtlich der im Tatbestand des § 14 AnfG aufgeführten zivilrechtlichen Schuldtitel bestehe.

Sowohl im Fall eines vorläufig vollstreckbaren ­Urteils (§§ 708 ff. ZPO) als auch im Fall eines Vorbehaltsurteils (§ 302, § 599 ZPO) sei der durch ­Erhebung der Klage verfolgte Anspruch des Gläubigers weiterhin streitbefangen und könne durch Einlegung bzw. Aufrechterhalten des entsprechenden Rechtsbehelfs ggf. noch zu Fall gebracht werden. Eine dieser zivilprozessualen Lage vergleichbare Situation, welche die analoge Anwendung des § 14 AnfG zu rechtfertigen geeignet sei, bestehe zwar im Fall eines auf einem noch nicht rechtsbeständigen Steuerbescheid beruhenden Steueranspruchs, nicht jedoch bei einem Steueranspruch, der auf einem rechtsbeständigen, wenn auch unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Steuerbescheid beruhe. Dieser Anspruch sei, da der Steuerbescheid unanfechtbar sei, nicht mehr streitbefangen.

Allein der Umstand, dass der gemäß § 164 AO ergangene Steuerbescheid von ...