Einbringung nach dem SEStEG, Nachweispflicht

BMF, Schreiben v. 4.9.2007, IV B 2 - S 1909/07/0001, BStBl I 2007, 698

Die steuerlichen Regelungen betreffend Einbringungen (Sacheinlage und Anteilstausch) wurden durch das SEStEG neu konzipiert. Dadurch wird das bisherige System der Besteuerung einbringungsgeborener Anteile aufgegeben und durch eine rückwirkende Besteuerung des Einbringungsgewinns im Falle einer Anteilsveräußerung innerhalb eines Zeitraums von sieben Jahren (Sperrfrist) nach dem Einbringungszeitpunkt (schädliche Anteilsveräußerung) ersetzt (§ 22 Abs. 1 und 2 UmwStG n. F.). Ein schädliches Ereignis liegt vor, wenn im Falle einer Sacheinlage unter dem gemeinen Wert der Einbringende die erhaltenen Anteile und im Falle eines Anteilstausches unter dem gemeinen Wert die übernehmende Gesellschaft die eingebrachten Anteile veräußert oder ein einer Anteilsveräußerung gleichgestellter Vorgang eintritt (§ 22 Abs. 1 Satz 6 oder Abs. 2 Satz 6 UmwStG n. F.).

Um die Besteuerung des Einbringungsgewinns in den Fällen eines schädlichen Ereignisses sicherzustellen, ist der Einbringende nach § 22 Abs. 3 Satz 1 UmwStG n. F. verpflichtet, jährlich bis zum 31. Mai nachzuweisen, wem die Anteile an dem Tag, der dem maßgebenden Einbringungszeitpunkt entspricht, zuzurechnen sind. Dies gilt auch für die auf einer Weitereinbringung der erhaltenen oder eingebrachten Anteile beruhenden Anteile. Im Falle der unentgeltlichen Rechtsnachfolge (§ 22 Abs. 6 UmwStG n. F.) ist der Nachweis vom Rechtsnachfolger und im Falle der Mitverstrickung von Anteilen (§ 22 Abs. 7 UmwStG n. F.) neben dem Einbringenden auch vom Anteilseigner der mitverstrickten Anteile zu erbringen. Wird der Nachweis nicht erbracht, gelten die Anteile als zu Beginn des jeweiligen jährlichen Überwachungszeitraums innerhalb der siebenjährigen Sperrfrist veräußert.

Beispiel:

A hat seinen Betrieb zum 1.3.2007 (Einbringungszeitpunkt) zu Buchwerten gegen Gewährung von Anteilen in die X-GmbH eingebracht (§ 20 Abs. 2 UmwStG n. F.). Den Nachweis, wem die Anteile an der X-GmbH zum 1.3.2008 zuzurechnen sind, hat er zum 31.5.2008 erbracht. Ein Nachweis, wem die Anteile an der X-GmbH zum 1.3.2009 zuzurechnen sind, wurde bis zum 31.5.2009 nicht vorgelegt.

Lösung:

Nach § 22 Abs. 3 Satz 1 UmwStG n. F. hat A erstmals bis zum 31.5.2008 nachzuweisen, wem die Anteile an der X-GmbH zum 1.3.2008 zuzurechnen sind. Dieser Nachweis wurde erbracht (Überwachungszeitraum vom 2.3.2007 bis zum 1.3.2008). Da A jedoch den bis zum 31.5.2009 vorzulegenden Nachweis, wem die Anteile an der X-GmbH zum 1.3.2009 zuzurechnen sind (Überwachungszeitraum vom 2.3.2008 bis 1.3.2009), nicht erbracht hat, gelten die Anteile nach § 22 Abs. 3 Satz 2 UmwStG n. F. als am 2.3.2008 veräußert. Als Folge hiervon ist zum einen eine rückwirkende Besteuerung des Einbringungsgewinns zum 1.3.2007 (Einbringungszeitpunkt) und zum anderen eine Besteuerung des Gewinns aus der – fiktiven – Veräußerung der Anteile zum 2.3.2008 durchzuführen.

Im Zusammenhang mit der Nachweispflicht sind Zweifelsfragen aufgetreten. Ich nehme hierzu im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wie folgt Stellung:

1. Zuständiges FA

Im Falle eines schädlichen Ereignisses treten die Besteuerungsfolgen (rückwirkende Einbringungsgewinnbesteuerung nach § 22 Abs. 1 oder 2 UmwStG n. F.) sowohl in den Fällen der Sacheinlage als auch in den Fällen des Anteilstausches beim Einbringenden ein. Der Einbringende hat deshalb in beiden Fällen den Nachweis (§ 22 Abs. 3 Satz 1 UmwStG n. F.) bei dem für ihn zuständigen FA zu erbringen. Scheidet der Einbringende nach der Einbringung aus der unbeschränkten Steuerpflicht aus, ist der Nachweis bei dem FA im Sinne von § 6 Abs. 7 Satz 1 AStG zu erbringen. War der Einbringende vor der Einbringung im Inland beschränkt steuerpflichtig, hat er den Nachweis bei dem für den Veranlagungszeitraum der Einbringung zuständigen FA zu erbringen.

2. Art des Nachweises

In den Fällen der Sacheinlage hat der Einbringende eine schriftliche Erklärung darüber abzugeben, wem seit der Einbringung die erhaltenen Anteile als wirtschaftlichem Eigentümer zuzurechnen sind. Sind die Anteile zum maßgebenden Zeitpunkt dem Einbringenden zuzurechnen, hat er darüber hinaus eine Bestätigung der übernehmenden Gesellschaft über seine Gesellschafterstellung vorzulegen. In allen anderen Fällen hat er nachzuweisen, an wen und auf welche Weise die Anteile übertragen worden sind.

In den Fällen des Anteilstausches ist eine entsprechende Bestätigung der übernehmenden Gesellschaft über das wirtschaftliche Eigentum an den eingebrachten Anteilen und zur Gesellschafterstellung ausreichend; die Gesellschafterstellung kann auch durch Vorlage der Steuerbilanz der übernehmenden Gesellschaft nachgewiesen werden.

Der Nachweis der Gesellschafterstellung kann auch anderweitig, zum Beispiel durch Vorlage eines Auszugs aus dem Aktienregister (§ 67 AktG), einer Gesellschafterliste (§ 40 GmbHG) oder einer Mitgliederliste (§ 15 Abs. 2 GenG), zum jeweiligen Stichtag erbracht werden.

3. Nachweisfrist

Der Nachweis ist jährlich...