Eine Abgrenzung zwischen sonstigem Verwaltungsvermögen, Finanzmitteln und Produktivvermögen – Teil I (ErbStB 2022, Heft 4, S. 111)

[Ohne Titel]

Akram Juja, StB, Master of Science / Jonas Thomée, Bachelor of Arts^[*]

Die §§ 13a, 13b ErbStG stellen die zentralen erbschaftsteuerrechtlichen Vorschriften der Unternehmensnachfolge dar. Die daraus im positiven Fall resultierende Regel- oder Optionsverschonung führt zu Steuerbefreiungen des sog. begünstigten Vermögens i.H.v. 85 % oder 100 %. Um diese Befreiungen jedoch gewährt zu bekommen, muss der sog. 90 %-Test durchgeführt werden. Wird dieser bestanden, kann erst dann der eigentliche Verwaltungsvermögenstest vorgenommen werden; ansonsten scheidet schon an dieser Stelle eine Begünstigung nach §§ 13a, 13b ErbStG aus. Neben dem eigentlichen Unternehmenswert liegt damit der Fokus der §§ 13a, 13b ErbStG auch auf dem sog. Verwaltungsvermögen, welches aus dem sonstigen Verwaltungsvermögen und den Finanzmitteln besteht. Die Abgrenzung von Produktivvermögen, sonstigem Verwaltungsvermögen und den Finanzmitteln stellt den Schwerpunkt des zweiteiligen Beitrags dar.

[*] Der Autor ist als Prokurist und Leiter des Bereichs Vermögens- und Unternehmensnachfolge bei der ECOVIS KSO Treuhand- & Steuerberatungsgesellschaft mbH & Co. KG, der Co-Autor, Jonas Thomée, ist als Steuerassistent im Bereich der Vermögens- und Unternehmensnachfolge bei der ECOVIS KSO Treuhand- & Steuerberatungsgesellschaft mbH & Co. KG in Langenfeld tätig.

I. Einführung

Die §§ 13a, 13b ErbStG stellen die zentralen erbschaftsteuerrechtlichen Vorschriften der Unternehmensnachfolge dar. Die daraus im positiven Fall resultierende Regel- oder Optionsverschonung führt zu Steuerbefreiungen des sog. begünstigten Vermögens i.H.v. 85 % oder 100 %. Um diese Befreiungen jedoch gewährt zu bekommen, muss der sog. 90 %-Test durchgeführt werden. Wird dieser bestanden, kann erst dann der eigentliche Verwaltungsvermögenstest vorgenommen werden; ansonsten scheidet schon an dieser Stelle eine Begünstigung nach §§ 13a, 13b ErbStG aus. Ergebnis dieses Tests ist zum einen, ob der sog. 20 %-Test bestanden wird, der die Optionsverschonung ermöglicht und zum anderen wieviel steuerpflichtiges Verwaltungsvermögen trotz Regel- oder Optionsverschonung verbleibt. Damit liegt neben dem eigentlichen Unternehmenswert der Fokus der §§ 13a, 13b ErbStG auf dem sog. Verwaltungsvermögen, welches aus dem sonstigen Verwaltungsvermögen und den Finanzmitteln besteht.

Fokus dieses zweiteiligen Beitrags ist somit die Abgrenzung von Produktivvermögen, sonstigem Verwaltungsvermögen und den Finanzmitteln. Ebenfalls werden das junge, sonstige Verwaltungsvermögen und die jungen Finanzmittel auch unter den Gesichtspunkten der Umstrukturierung im Unternehmensverbund behandelt.

Im Rahmen des hier vorliegenden ersten Teils unserer Beitragsreihe wird in Abschnitt II zum Produktivvermögen die definitorische Würdigung auch i.V.m. mit unschädlichem Verwaltungsvermögen im systematischen Zusammenhang mit dem Unternehmenswert hinsichtlich der Steuerbefreiung vorgenommen. Im darauffolgenden Abschnitt III erfolgt die Abgrenzung zum sonstigen Verwaltungsvermögen. Dabei wird neben der definitorischen Identifikation solchen Vermögens auch auf die Ausnahmetatbestände hin zu einer Qualifizierung als Produktivvermögen eingegangen. Schlussfolgerungen aus diesem ersten Teil des Beitrages erfolgen i.R.d. letzten Abschnitts dieses Beitrags.

II. Produktivvermögen

1. Begünstigungsfähigkeit

Ausgangspunkt der Begünstigung i.S.d. §§ 13a, 13b ErbStG ist die erbschaft- und schenkungssteuerliche Regel- oder Optionsverschonung des sog. begünstigten Vermögens (nachfolgend vereinfacht Verschonung genannt). Bevor jedoch beurteilt wird, inwieweit ein übertragenes Unternehmen begünstigtes Vermögen darstellt, ist festzustellen, ob das übertragene Unternehmen grundsätzlich begünstigungsfähig ist. § 13b Abs. 1 Nr. 1–3 ErbStG legt drei begünstigungsfähige Vermögen fest:

• Zum Ersten ist der inländische Wirtschaftsteil eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs nebst der damit in Verbindung stehenden, bewirtschafteten Grundstücke begünstigungsfähig.
• Weiterhin ist das inländische Betriebsvermögen eines ganzen Gewerbebetriebs oder Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils (sofern die Mitunternehmerstellung insoweit auf den Erben bzw. Beschenkten übergeht) grundsätzlich begünstigungsfähig.
• Der gleiche Status gilt auch für den durch den Erblasser oder Schenker unmittelbar gehaltenen Anteil an einer inländischen Kapitalgesellschaft, sofern dieser Anteil eine Beteiligung von mehr als 25 % darstellt. Insoweit gilt dies auch für entspr. Vermögen innerhalb der EU oder des EWR (vgl. Hanne/Holtz in Meincke/Hannes/Holtz, 18. Aufl. 2021, § 13b ErbStG Rz. 2 f.; zur Problematik der insoweit zu übertragenden Mitunternehmerstellung insb. bei Zurückbehaltung eines Nießbrauchs vgl. Juja, ErbStB 2021, 310 ff.).

Bei Umstrukturierungen innerhalb einer Unternehmensgruppe, die einer Übertragung i.S.d. ErbStG vorausgehen, ist insb. der Unterschied in der Notwendigkeit einer unmittelbaren Mindestbeteiligungshöhe zwischen Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften zu beachten. Denn eine Personengesellschaft kann auch dann begünsti...