Einfuhrumsatzsteuer als abziehbare Vorsteuer (USTB 2022, ... / 2. Voraussetzungen des Vorsteuerabzuges

a) Einfuhr

Wann ist eine "Einfuhr" gegeben? Eine Definition der "Einfuhr" enthalten weder das UStG noch das Zollrecht.^[5]

Zollrechtlich ist eine Einfuhr ein Realakt, nämlich das endgültige oder vorübergehende Verbringen von Waren in das Zollgebiet der Union.^[6]

Der davon abweichende umsatzsteuerliche Begriff der Einfuhr lässt sich anhand der Art. 30, 60 f. und 70 f. MwStSystRL bestimmen.^[7] Die Verwirklichung des umsatzsteuerlichen Einfuhrtatbestandes setzt daher voraus, dass ein Gegenstand über die Grenze des Zollgebiets der EU in die Union verbracht wird.^[8] Der Einfuhrtatbestand ist regelmäßig erst mit Überführung des Gegenstandes in den freien Verkehr verwirklicht, der, wenn keine Steuerbefreiung (§ 5 UStG) eingreift, zur Entstehung der EUSt führt. Besteuerungsgegenstand der EUSt ist der tatsächliche Vorgang der Einfuhr, so dass kein Umsatz in Form einer Lieferung i.S.d. § 3 Abs. 1 UStG vorliegen muss.^[9] Für den umsatzsteuerlichen Einfuhrtatbestand muss außerdem hinzukommen, dass der Einfuhrvorgang in der EU der Besteuerung unterliegt.^[10]

Art. 71 Abs. 1 Unterabs. 2 MwStSystRL ist dahin auszulegen, dass die EUSt für zollpflichtige Gegenstände in dem Mitgliedstaat entsteht, in dem ein Verstoß gegen eine Verpflichtung aus unionsrechtlichen Zollvorschriften festgestellt wurde, sofern die fraglichen Waren in dem Mitgliedstaat in den Wirtschaftskreislauf der Union eingetreten sind, in dem diese Feststellung getroffen wurde, auch wenn sie körperlich in einem anderen Mitgliedstaat in das Zollgebiet der Union gelangt sind.^[11] Das rein körperliche Verbringen in die Union muss nicht notwendigerweise eine Einfuhr in mehrwertsteuerlicher Hinsicht darstellen. Außerdem kann die Einfuhr im zollrechtlichen und im mehrwertsteuerrechtlichen Sinne auseinanderfallen.^[12]

[5] Kraeusel in Reiß/Kraeusel/Langer, § 15 UStG Rz. 405, 8/2019.

[6] Sterzinger in Birkenfeld/Wäger, § 21 UStG Rz. 40, Lfg. 95, März 2022.

[7] Kraeusel in Reiß/Kraeusel/Langer, § 15 UStG Rz. 405, 8/2019; Sterzinger in Birkenfeld/Wäger, § 21 UStG Rz. 42, Lfg. 95, März 2022.

[8] Stadie in Rau/Dürrwächter, § 15 UStG Rz. 1107, Lfg. 197, 1/2022.

[9] Hundt-Eßwein in Offerhaus/Söhn/Lange, § 15 UStG Rz. 466, Lfg. 337, 10/2021.

[10] Sterzinger in Birkenfeld/Wäger, § 21 UStG Rz. 41, Lfg. 95, März 2022; Kraeusel in Reiß/Kraeusel/Langer, § 15 UStG Rz. 407, 8/2019.

[11] EuGH v. 3.3.2021 – C-7/20, ECLI:EU:C:2021:161 = UR 2021, 323 – Hauptzollamt Münster.

[12] Thaler, ZfZ 2021, 168 (176).

b) Einfuhr für das Unternehmen

Definition der Einfuhr für das Unternehmen: Eine Einfuhr für das Unternehmen liegt vor, wenn der Unternehmer den eingeführten Gegenstand im Inland zur Überlassung zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr abfertigt und danach im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit zur Ausführung von Umsätzen einsetzt.^[13]

Der Vorsteuerabzug setzt voraus, dass der eingeführte Gegenstand im Zeitpunkt der Einfuhr im Inland zumindest zeitweilig im Unternehmensbereich verwendet werden soll. Gelangt hingegen der Gegenstand im Anschluss an die Einfuhr in den nichtunternehmerischen Bereich, ist die Einfuhr nicht für das Unternehmen erfolgt und ein Abzug der EUSt ausgeschlossen.

Gelangt der eingeführte Gegenstand zwar in den Unternehmensbereich, wird er aber teils für das Unternehmen und teils für nichtunternehmerische Zwecke des Unternehmers verwendet, so ist bei vertretbaren Sachen die EUSt nur zu dem Teil abziehbar, der der unternehmerischen Verwendung entspricht. Bei teilweise unternehmerisch verwendbaren einheitlichen Gegenständen, z.B. Kfz, kann die EUSt voll abgezogen werden, soweit der Unternehmer von seinem Wahlrecht Gebrauch gemacht hat; zum Ausgleich unterliegt die Verwendung für unternehmensfremde Zwecke der Besteuerung als unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a UStG.^[14]

[13] Sterzinger in Birkenfeld/Wäger, § 21 UStG Rz. 137, Lfg. 95, März 2022; Schrömbges, UR 2013, 285 (286); Abschn. 15.8. Abs. 4 Satz 1 UStAE.

[14] Abschn. 15.8 Abs. 13 UStAE.

c) Verfügungsmacht an dem eingeführten Gegenstand

Der Unternehmer muss im Zeitpunkt der Überführung in die Überlassung zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr die Verfügungsmacht über den Gegenstand besitzen.^[15] Nicht entscheidend ist, wer die EUSt schuldet oder die Ware über die Grenze gebracht bzw. bei der Zollbehörde gestellt hat.^[16] Die Frage, wer zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, entscheidet sich demnach nach dem Innehaben der umsatzsteuerlichen Verfügungsmacht i.S.v. § 3 Abs. 1 UStG im Zeitpunkt der Abgabe der Zollanmeldung.^[17] Daraus folgt auch, dass Hilfspersonen wie Frachtführer oder Lagerhalter nicht abzugsberechtigt sind.^[18]

Bestimmung von Ort und Zeitpunkt der Einfuhrlieferung: Der Lieferort und der Zeitpunkt der Lieferung werden durch die Ortsregelungen in § 3 Abs. 6 bis 8 UStG bestimmt.^[19] Das bedeutet, dass zivilrechtliche Lieferklauseln (z.B. Incoterms) unbeachtlich sind.^[20] Diese Anknüpfung an den logistischen Ablauf des Transportes ohne Berücksichtigung der Tatsache, wer Schuldner der EUSt wird, ignoriert aber ein wesentliches Merkmal für die Berechtigung zum Abzug der EUSt, nämlich die Frage n...