Einkunftserzielungsabsicht: besonders aufwändig gestaltete Wohnungen

OFD Düsseldorf, Verfügung v. 18.8.2005, S 2253 A - St 214 - D/S 2253 - 64 - St 211 - K

Mit Urteil vom 6.10.2004, IX R 30/03 (BStBl 2005 II S. 386) hat der BFH entschieden, dass bei der Vermietung einer besonders aufwändig gestalteten oder ausgestatteten Wohnung („Luxuswohnung”) die Einkunftserzielungsabsicht zu prüfen ist.

Eine aufwändig gestaltete/ausgestattete Wohnung liegt insbesondere vor, wenn

• die nach § 42 bis 44 der II. BVO (ab 1.1.2004 Wohnflächenverordnung [WoFlV]) ermittelte Wohnfläche der vermieteten Wohnung 250 qm übersteigt oder
• eine Schwimmhalle vorhanden ist oder
• besonders gewichtige objektive Gestaltungs- oder Ausstattungsmerkmale für ein persönliches Wohnbedürfnis des Wohnungsinhabers vorliegen, aufgrund derer ohne weiteres darauf geschlossen werden kann, dass die Marktmiete den besonderen Wohnwert nicht angemessen widerspiegelt. Hierbei sind die in Nr. 1 Buchst. b letzter Satz des BMF-Schreibens vom 20.2.1995 (BStBl 1995 I S. 150) genannten Merkmale von Bedeutung (z.B. Grundstück > 1.600 qm in Gebieten mit weit überdurchschnittlichen Grundstückspreisen, besonders aufwändige architektonische Gestaltung, besonders wertvolle Bau- und Ausstattungsmerkmale, aufwändige Gestaltung des Gartens und der Außenanlagen).

Die Prüfung der Einkunftserzielungsabsicht ist in zwei Schritten vorzunehmen:

1. Prüfung der verbilligten Überlassung und ggf. Anwendung des § 21 Abs. 2 EStG bzw. der „75 %-Grenze” (BFH-Urteil vom 5.11.2002, IX R 48/01, BStBl 2003 II S. 646).
2. Prüfung der Einkunftserzielungsabsicht aufgrund der besonderen Gestaltung; bei einer teilentgeltlichen Vermietung nur für den entgeltlichen Teil.

1. Prüfung der verbilligten Überlassung

Bei der verbilligten Überlassung einer Wohnung ist zuerst zu prüfen, ob eine Aufteilung der Nutzungsüberlassung nach § 21 Abs. 2 EStG vorgenommen werden muss. Die Nutzungsüberlassung ist in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufzuteilen, wenn das Entgelt für die Überlassung der Wohnung weniger als 56 % (vor 2004 50 %) der ortsüblichen Marktmiete beträgt.

Liegt die tatsächliche Warmmiete zwischen 56 und 75 % der Marktmiete, ist – ab dem Vz 2004 – nach den Grundsätzen des BFH-Urteils vom 5.11.2002 (a.a.O.) die Einkunftserzielungsabsicht anhand einer Totalüberschussprognose zu prüfen.

Bei dieser Überschussprognose ist von der tatsächlichen Miete und den tatsächlichen Aufwendungen auszugehen. Ist die Prognose negativ, was der Regelfall sein wird, ist eine Aufteilung der Nutzungsüberlassung in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil vorzunehmen, die Aufwendungen sind nur hinsichtlich des entgeltlichen Teils als Werbungskosten anzusetzen.

Ist die Prognose positiv, erfolgt keine Aufteilung in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil und somit keine Kürzung der Werbungskosten.

2. Prüfung der Einkunftserzielungsabsicht aufgrund der besonderen Gestaltung

Handelt es sich bei der vermieteten Wohnung um eine besonders aufwändig gestaltete oder ausgestattete Wohnung, so muss in einem zweiten Schritt – nach der Prüfung der Verbilligung – die Einkunftserzielungsabsicht geprüft werden.

Die Prüfung der Einkunftserzielungsabsicht ist bei einer (langfristigen) Vermietung zulässig, wenn aufgrund der besonderen Gestaltung die typisierende Annahme nicht gerechtfertigt ist, dass eine langfristige Vermietung I. d. R. letztlich zu positiven Einkünften führt (vgl. BFH-Urteil vom 6.10.2004, a.a.O., BMF-Schreiben vom 8.10.2004, BStBl 2004 I S. 933, Rdn. 2). Ein solcher Ausnahmefall liegt vor, wenn bei einer Wohnung in einem aufwändig gestalteten oder ausgestatteten Wohngebäude die am Wohnungsmarkt erzielbare Miete den besonderen Wohnwert offensichtlich nicht angemessen widerspiegelt. Ob ein Gebäude besonders gestaltet oder ausgestattet ist, richtet sich nach denselben Kriterien, die für den Ansatz der Kostenmiete bei selbst genutztem Wohnraum entwickelt worden sind (vgl. BFH-Urteil vom 22.10.1993, IX R 35/92, BStBl 1995 II S. 98).

Wurde die Nutzungsüberlassung im ersten Prüfungsschritt bereits in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufgeteilt, so ist die Prüfung der Einkunftserzielungsabsicht im zweiten Prüfungsschritt nur in Bezug auf den entgeltlichen Teil vorzunehmen. Der unentgeltliche Teil der Überlassung ist für die Frage der Einkunftserzielung irrelevant, die damit in Zusammenhang stehenden Aufwendungen sind von vornherein steuerlich nicht abziehbar.

Ist die Überschussprognose positiv, ist von einer Einkunftserzielungsabsicht auszugehen, die Verluste aus der Vermietung sind – bei einer im ersten Prüfungsschritt aufgeteilten Nutzungsüberlassung nur hinsichtlich des entgeltlichen Teils – steuerlich abzugsfähig. Ist die Überschussprognose hingegen negativ, sind die Verluste aus der Vermietung insgesamt nicht abzugsfähig.

	1. Prüfstelle „verbilligte Überlassung”
	Miete			Miete
	weniger als 56 %			mindestens 56 %				Miete
	der Marktmiete			aber weniger als 75 5				mindestens 75 %
	vor 2004: < 50 %			der Marktmiete