Einlagen und Entnahmen / 3.3.2.1 Einlagefähige Wirtschaftsgüter

Rz. 46

Einlagefähig sind alle abnutzbaren und nicht abnutzbaren materiellen Wirtschaftsgüter aller Art, unabhängig davon, ob sie dem Anlage- oder Umlaufvermögen zuzuordnen sind,^[1] wenn sie in eine Bilanz aufgenommen werden können und Bestandteil des Betriebsvermögensvergleichs nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG sein können.^[2] Die Rechtsprechung geht bei der Beurteilung der Einlage von einem "finalen Einlagebegriff" aus.^[3] Maßgebend ist, dass die Einlage der Abgrenzung der betrieblichen und privaten Sphäre durch Betriebsvermögensvergleich dient. Über den Begriff des bilanzierungsfähigen Wirtschaftsgutes hinaus gebietet es der Begriff der Einlage,^[4] auch immaterielle Wirtschaftsgüter, selbst wenn sie gem. § 5 Abs. 2 EStG nicht bilanziert werden dürfen, als einlagefähig anzusehen. § 4 Abs. 1 Satz 8 EStG hat insoweit Vorrang vor § 5 Abs. 2 EStG.^[5] Das gilt unabhängig davon, ob die immateriellen Wirtschaftsgüter selbst geschaffen, entgeltlich oder unentgeltlich erworben worden sind.^[6]

Praxis-Beispiel

Ein im Privatbereich entwickeltes patentrechtlich geschütztes Verfahren wird nach einer Betriebsgründung zum 2.1.18 ausschließlich eigenbetrieblich genutzt. Der Teilwert beträgt am 2.1.18  100.000 EUR.

Das Patentrecht ist mit 100.000 EUR zu aktivieren.

Rz. 47

Wird eine Betriebsschuld mit privaten Mitteln getilgt, werden die Mittel zur Tilgung zuvor in das Betriebsvermögen eingelegt, z. B. bei Aufrechnung einer ESt-Erstattung gegen fällige betriebliche Steuern. Eine Einlage liegt auch dann vor, wenn der Gläubiger aus außerbetrieblichen Gründen auf die Rückzahlung einer Darlehensforderung verzichtet, die als Schuld zum Betriebsvermögen des Darlehensschuldners gehört,^[7] wenn der Darlehensschuldner den Darlehensgläubiger beerbt^[8] oder wenn eine aus betrieblicher Veranlassung eingegangene Bürgschaft eines Einzelunternehmens aus privaten Mitteln getilgt wird. Dies gilt auch für die Inanspruchnahme des Gesellschafters für Bürgschaften zu Gunsten der Personengesellschaft.^[9]

Nachträgliche Einlagen eines Kommandististen i. S. d. § 15a EStG müssen in das Gesamthandsvermögen der Gesellschaft geleistet werden.^[10]

Rz. 48

Nutzungen und Leistungen sind nicht einlagefähig, da sie nicht Gegenstand des Betriebsvermögensvergleichs sein können. Nutzungen und Leistungen sind keine Wirtschaftsgüter; Nutzungsvorteile werden beim Betriebsvermögensvergleich nur erfasst, wenn sich dadurch die Wertverhältnisse der Wirtschaftsgüter selbst verändern, z. B. durch unterbliebenen Geldabfluss.^[11] Nach dem Zweck der Einlage, steuerfrei gebildetes oder bereits versteuertes Vermögen durch Erhöhung der Gewinneinkünfte nicht erneut zu besteuern, kann die Zuführung bloßer Nutzungen nicht zu einer Einlage in Höhe des Nutzungswertes führen, da weder steuerfrei gebildetes Vermögen übertragen wird, noch die Nutzungen vom Empfänger bereits versteuert worden sind. Würde man Nutzungen als einlagefähig ansehen, bliebe der auf der Nutzung beruhende, im Betrieb erwirtschaftete Gewinn der Besteuerung entzogen.^[12] Die schlichte Nutzung des Pkw oder des Grundstücks des Ehegatten ist daher keine Einlage.^[13] Kein Nutzungsrecht ist der kommerzialisierbare Teil des Namensrecht und daher einlagefähig. Vom Einlagewert des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts können AfA vorgenommen werden.^[14] Demgegenüber sind obligatorische und dingliche Nutzungsrechte Wirtschaftsgüter und damit grundsätzlich bilanzierungsfähig. Gleichwohl verbietet der oben genannte Besteuerungszweck, ein Nutzungsrecht sowohl bei der Nutzung eigenen betriebsfremden Vermögens als auch bei der unentgeltlichen oder verbilligten Nutzung fremden Vermögens als ein mit dem Teilwert einlagefähiges Wirtschaftsgut anzusehen.^[15] Die Erfassung einer Einlage mit dem Teilwert hätte zur Folge, dass die durch die Realisierung des Nutzungsrechtes erzielte Vermögensmehrung unbesteuert bliebe. Dem Ertrag aus dem Nutzungsrecht stünde eine entsprechende Abschreibung auf das Nutzungsrecht gegenüber, obwohl selbst im Privatvermögen gezogene Nutzungen regelmäßig zu Einkünften aus Kapitalvermögen oder aus Vermietung oder Verpachtung führen und der Besteuerung unterliegen. Nutzungsrechte sind zwar grundsätzlich Wirtschaftsgüter, gleichwohl kann das Einlageverbot von Nutzungen nicht dadurch umgangen werden, dass ein Nutzungsrecht bestellt und dieses eingelegt wird.

Rz. 49

Entsprechendes gilt für den Nießbrauch in Form des unentgeltlichen Zuwendungsnießbrauchs oder des Vorbehaltsnießbrauchs sowie für das vorbehaltene obligatorische Nutzungsrecht.^[16]

Rz. 50

Entstehen dem Steuerpflichtigen Aufwendungen im Betriebsvermögen durch die Nutzung betriebsfremden Vermögens, liegen Betriebsausgaben vor.^[17] Bilanzrechtlich ist dies durch eine Einlage der dem Steuerpflichtigen durch den Betrieb veranlassten Aufwendungen abzubilden, sog. Aufwandseinlage.^[18]

Nicht einlagefähig ist die eigene Arbeitsleistung des Betriebsinhabers, da sie weder ein Wirtschaftsgut ist, noch einen als Betriebsausgaben abziehbaren Aufwand bewirkt. Errichtet ein...