Einzelunternehmen: Rechnungslegungsbesonderheiten / 4.4 Die Abgrenzung von Betriebs- und Privatvermögen

Rz. 26

Vom Betriebsvermögen ist das Privatvermögen des Unternehmers zu unterscheiden.^[1] Für die Bestimmung des Betriebsvermögens ist das Veranlassungsprinzip gem. § 4 Abs. 4 EStG maßgebend.^[2] Zum Betriebsvermögen rechnen demnach all jene Wirtschaftsgüter, die betrieblich veranlasst angeschafft bzw. hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt wurden.^[3] Eine betriebliche Veranlassung liegt dann vor, wenn ein objektiver wirtschaftlicher oder tatsächlicher Zusammenhang zwischen dem Wirtschaftsgut und dem Betrieb besteht.^[4] Das Zurechnungskriterium der betrieblichen Veranlassung wurde von der Rechtsprechung dadurch weiter konkretisiert, dass der betriebliche Vermögensbereich (das Betriebsvermögen) in notwendiges sowie gewillkürtes Betriebsvermögen unterteilt und diesem das Privatvermögen gegenübergestellt wurde (siehe Abbildung 7).^[5] Diese Dreiteilung wird kritisiert, da eine Differenzierung in Betriebsvermögen und Nicht-Betriebsvermögen genügen soll.^[6] Auch Leingärtner kritisiert die Dreiteilung, kommt aber zu dem Schluss, dass es eine 4. Gruppe ("nicht notwendiges Privatvermögen") geben muss.^[7]

Die Zuordnung zu einem dieser Bereiche wird dadurch erschwert, dass es neben dem eindeutigen Betriebsvermögen (bspw. ein Hochofen) und dem eindeutigen Privatvermögen (bspw. Hausrat) eine große Zahl von Wirtschaftsgütern gibt, die sowohl privat als auch betrieblich genutzt werden können (bspw. Wertpapiere) oder bei denen eine gemischte Nutzung möglich ist (bspw. bei einem Pkw).^[8] Siehe dazu Rz. 31 ff.

Abb. 6: Die steuerliche Abgrenzung der Vermögensarten^[9]

Rz. 27

Notwendiges Betriebsvermögen liegt dann vor, wenn das Wirtschaftsgut objektiv erkennbar und endgültig zu einem unmittelbaren Einsatz in dem Betrieb bestimmt ist.^[10] Die tatsächliche Nutzung ist nicht erforderlich.^[11] Auch setzt die Qualifizierung von Wirtschaftsgütern als notwendiges Betriebsvermögen nicht voraus, dass diese für den Betrieb wesentlich, notwendig oder unentbehrlich sind.^[12] Ist ein Wirtschaftsgut dem notwendigen Betriebsvermögen zuzurechnen, da es die Voraussetzungen erfüllt, ist es verpflichtend in der Bilanz auszuweisen.^[13] Allgemeine Beispiele für notwendiges Betriebsvermögen sind Maschinen, Rohstoffe sowie Forderungen aus Lieferungen und Leistungen.^[14] Konkrete Beispiele für notwendiges Betriebsvermögen stellen eine Stanzmaschine und ein betrieblich genutztes Bürogebäude dar.^[15]

Rz. 28

Um gewillkürtes Betriebsvermögen sein zu können, muss ein Wirtschaftsgut einerseits subjektiv bestimmt und andererseits objektiv dazu geeignet sein, den Betrieb zu fördern^[16] Zudem verlangt die Finanzverwaltung neben der objektiven Eignung noch einen "gewissen objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb".^[17] Außerdem darf dieses Wirtschaftsgut nicht schon notwendiges Betriebs- oder Privatvermögen sein.^[18] Entscheidend für die Zuordnung ist das Ermessen des Steuerpflichtigen.^[19] Als Beispiele für gewillkürtes Betriebsvermögen sind Wertpapiere, Pkws und Zahlungsmittel zu nennen.^[20] Ein weiteres Beispiel ist ein Bürogebäude, dessen Eigentümer der Steuerpflichtige ist, welches aber an ein fremdes Unternehmen vermietet wird.^[21] Zu betonen ist, dass kein Wahlrecht besteht, Wirtschaftsgüter dem gewillkürten Betriebsvermögen zuzuordnen.^[22] Nur wenn eine betriebliche Veranlassung besteht und die betreffenden Wirtschaftsgüter objektiv betriebsdienlich sind, ist eine solche Zuordnung überhaupt möglich.^[23]

Der Begriff des Privatvermögens ist im Einkommensteuergesetz nicht definiert, sondern nur genannt.^[24] Das Handelsrecht spricht in § 264c Abs. 3 Satz 1 HGB von dem Privatvermögen als dem "sonstigen Vermögen der Gesellschafter", unterlässt es aber, den Begriff dort oder an anderer Stelle weiter zu definieren. Eine Definition ist letztlich auch entbehrlich. Schließlich ergibt sich das Privatvermögen als Gegenstück zum Betriebsvermögen.^[25] Es kann ebenfalls in gewillkürtes und notwendiges Vermögen unterteilt werden.^[26]

Rz. 29

Um gewillkürtes Privatvermögen handelt es sich, wenn Wirtschaftsgüter, die objektiv dazu geeignet wären, den Betrieb zu fördern, subjektiv nicht zu Betriebsvermögen bestimmt werden.^[27] Zu denken wäre hierbei an Wertpapiere, die dem Privatvermögen zugeordnet werden. Diese können grundsätzlich sowohl privat als auch betrieblich genutzt werden.^[28]

Rz. 30

Dem notwendigen Privatvermögen sind die Wirtschaftsgüter zuzurechnen, die keinen funktionalen Bezug zu dem Betrieb aufweisen, der als solcher anerkannt werden kann.^[29] Dies sind in erster Linie Wirtschaftsgüter, die der privaten Lebensführung des Unternehmers oder seiner Angehörigen dienen.^[30]

[1] Vgl. § 5 Abs. 4 PublG; Coenenberg/Haller/Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 26. Aufl. 2021, S. 88; Merkt, in Hopt, HGB, 41. Aufl. 2022, § 246 Rz. 24.

[2] Vgl. Drüen, in Brandis/Heuermann, EStG/KStG/GewStG, § 4 EStG Rz. 340, Stand: 2022.

[3] Vgl. BFH, Urteil v. 11.11.1987, I R 7/84.

[4] Vgl. BFH, Urteil v. 29.3.1979, IV R 103/75.

[5] Vgl. BFH, Urteil v. 5.3.2002, IV B 22/01; ...