Entfallen des unberechtigten Steuerausweises

Leitsatz

1. Hat der Rechnungsempfänger den Vorsteuerabzug geltend gemacht, ist der aufgrund des unberechtigten Steuerausweises geschuldete Steuerbetrag gemäß § 14c Abs. 2 UStG für den Zeitraum zu berichtigen, in dem der Rechnungsempfänger die Vorsteuer an das Finanzamt zurückzahlt. Auf den Zeitpunkt der Berichtigungsbeantragung beim Finanzamt oder den einer Rechnungsberichtigung kommt es nicht an.

2. Bei der Zustimmung des Finanzamts nach § 14c Abs. 2 Satz 5 UStG handelt es sich nicht um einen Grundlagenbescheid.

Normenkette

§ 14c Abs. 2 UStG, Art. 203 EGRL 112/2006 (= MwStSysRL), § 168 AO, § 126a FGO

Sachverhalt

Der Kläger ist Insolvenzverwalter in dem Insolvenzverfahren der H. H ist Einzelunternehmerin und war bis zur Insolvenzeröffnung Organträger der L-AG. Über das Vermögen der L-AG wurde das Insolvenzverfahren eröffnet, wobei wiederum der Kläger als Insolvenzverwalter bestimmt wurde.

In den Jahren 2006 bis 2008 hatten H wie auch die L-AG gegenüber der A-KG Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis über einvernehmlich nicht erbrachte Leistungen erteilt. Die A-KG nahm hieraus den Vorsteuerabzug in Anspruch. Das für die A-KG zuständige FA A versagte dieser aufgrund einer Außenprüfung für die Jahre 2006 bis 2010 den Vorsteuerabzug. Die sich hieraus ergebende, bestandskräftig festgesetzte Steuerrückforderung wurde von der A-KG noch im Jahr 2010 beglichen. Am Tag vor der jeweiligen Insolvenzeröffnung berichtigte der Kläger die von H und der L-AG erteilten Rechnungen. Mit Schreiben vom 26.6.2013 beantragte der Kläger als Insolvenzverwalter der H beim FA, die USt September 2011 aufgrund von Korrekturbeträgen aus den Jahren 2006 und 2007 herabzusetzen, da er für die Rechnungen mit Steuerausweis über die nie erbrachten Leistungen jeweils am Tag vor der Insolvenzeröffnung berichtigte Rechnungen an die A-KG erteilt habe. Einen dementsprechenden Antrag stellte er für die L-AG. Das FA ging hierzu von einem nach § 14c Abs. 2 UStG bereits im Jahr 2010 entstandenen Berichtigungsanspruch der H in Bezug auf die von H und der L AG erteilten Rechnungen aus. Das FA setzte daher einen Vergütungsanspruch zur USt 2010 mit Bescheid vom 5.12.2014 unter der für H erteilten Insolvenzsteuernummer fest und erklärte gegenüber diesem Vergütungsanspruch die Aufrechnung, zu der es am 19.12.2014 einen Abrechnungsbescheid erließ. Am 18.12.2014 beantragte der Kläger, den Steuerminderungsanspruch bei der USt 2011 unter der Massesteuernummer festzusetzen. Einspruch und Klage zum FG hatten keinen Erfolg (FG Nürnberg, Urteil vom 27.11.2018, 2 K 54/16, Haufe-Index 13704727, EFG 2020, 623).

Entscheidung

Der BFH bestätigte die Entscheidung der Vorinstanz.

Hinweis

1. Liegt ein unberechtigter Steuerausweis i.S.v. § 14c Abs. 2 UStG vor, ist zu entscheiden, für welchen Besteuerungszeitraum dieser berichtigt werden kann.

a) § 14c Abs. 2 Satz 5 UStG ordnet hierzu an, dass die Berichtigung für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen ist, in dem die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt wurde. Hierfür verweist die Vorschrift auf § 14c Abs. 2 Satz 4 UStG und damit darauf,

• dass ein Vorsteuerabzug beim Empfänger der Rechnung nicht durchgeführt (Fall 1) oder
• die geltend gemachte Vorsteuer an die Finanzbehörde zurückgezahlt (Fall 2)

wurde.

b) Eine eindeutige Bestimmung des Berichtigungszeitraums ist danach nur für den Fall 2 möglich. Der Rechnungsaussteller ist zur Berichtigung für den Zeitraum berechtigt, im dem es zur Rückzahlung der Vorsteuer durch den Rechnungsempfänger an sein FA kommt. Auf dieser Grundlage lehnt der BFH eine zeitliche Bestimmung nach Maßgabe von § 17 Abs. 1 UStG, auf den § 14c Abs. 2 Satz 5 UStG verweist, ab. Diese Verweisung soll aus Sicht des BFH nur sicherstellen, dass die Steuerberichtigung beim unberechtigten Steuerausweis Eingang in die Steuerberechnung findet. Auch auf den Zeitpunkt, zu dem der in § 14c Abs. 2 Satz 5 UStG genannte Antrag gestellt wird, kommt es nicht an.

c) Welche Folge sich hieraus für Fall 1 ergeben, ist offen. Hierzu hatte der BFH entschieden, dass für den Fall, dass die Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs zu einer Steuervergütung führt, der das FA die nach § 168 Satz 2 AO erforderliche Zustimmung verweigert, auf die rechtskräftige Bestätigung dieser Verwaltungsentscheidung abzustellen sei (BFH, Urteil vom 8.11.2016, VII R 34/15, BStBl II 2017, 496).

2. Verfahrensrechtlich beschäftigt sich der BFH mit der Frage, ob die Zustimmung nach § 14c Abs. 2 Satz 5 UStG, die der BFH bereits als eigenständigen Verwaltungsakt angesehen hat, weitergehend auch ein Grundlagenbescheid ist, der zu einer Verfahrensaussetzung nach § 74 FGO führen kann.

Der BFH verneint dies, da das Zustimmungserfordernis im Regelungszusammenhang der §§ 16, 18 UStG mit § 168 AO verhindern soll, dass der Rechnungssteller im Fall des unberechtigten Steuerausweises die sich hieraus ergebende Steuerschuld aufgrund eigener Annahmen zur Beseitigung der sich hieraus ergebenden Gefährdungslage (im Rahmen der ihm obliegenden Steuerberechnung) eigenmächtig entfallen lass...