Entstehung der Erbschaftsteuer bei mehraktigen Erbanfall ... / b) Rückwirkung unerheblich

Demzufolge ist ein Erwerb von Todes wegen, der unter einer Rechtsbedingung steht, noch nicht wirksam und die Steuer hierauf noch nicht entstanden, § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

Beraterhinweis Tritt jedoch später die Rechtsbedingung ein, wird der Erwerb von Todes wegen vollendet und die Steuer entsteht nach der Grundregel des § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG mit dem Tod des Erblassers (Daragan, ZEV 2020, 238, 241). Dies gilt jedoch im Gegensatz zu den Ausführungen des BFH unabhängig davon, ob das maßgebliche (ausländische) Zivilrecht eine Rückwirkung der Annahmeerklärung anordnet oder nicht, da das Zivilrecht lediglich bestimmt, zu welchem Zeitpunkt der Erwerb von Todes wegen vollendet ist.

§ 9 ErbStG bestimmt dagegen, dass bei einem – zivilrechtlich vollendeten – Erwerb von Todes wegen (Tatbestandsvoraussetzung) die Erbschaftsteuer (Rechtsfolge) mit dem Tode des Erblassers entsteht (Maßgeblichkeit des Todeszeitpunkts für die Bewertung nach § 11 ErbStG und für die persönliche Steuerpflicht nach § 2 ErbStG). Die Tatbestandsvoraussetzung des vollendeten Erwerbs von Todes wegen ist – unabhängig davon, ob die Annahmeerklärung nach materiellem Zivilrecht zurückwirkt oder nicht – erst dann erfüllt, wenn die Annahme rechtswirksam erklärt wurde. Dann bewirkt sie jedoch den Erwerb von Todes wegen zum Zeitpunkt des Todes des Erblassers. Dies klingt letztlich auch in den Ausführungen des BFH an, wenn er von gestreckten bzw. mehraktigen Erwerbstatbeständen spricht.

Steht der Erwerb von Todes wegen dagegen unter einer echten Bedingung i.S.d. § 158 BGB, ist der Erwerb grundsätzlich zivilrechtlich wirksam und nur seine Rechtswirkungen sind bis zum Bedingungseintritt blockiert, so dass die Erbschaftsteuer nach der lex specialis des § 9 Abs. 1 Nr. 1 lit. a ErbStG erst mit Bedingungseintritt entsteht.