Erbschaftsteuer: Bewertung des übrigen Vermögens / 3.3 Bewertung von Renten oder anderen wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen, §§ 13 ff. BewG

Besonderheiten bestehen bei der Ermittlung des Kapitalwerts von wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen (§ 13 BewG) und bei der Ermittlung des Werts von lebenslänglichen Nutzungen und Leistungen (§ 14 BewG).

Unabhängig davon, ob es sich um eine auf bestimmte Zeit beschränkte oder eine lebenslängliche Nutzung oder Leistung handelt, ist der Jahreswert der Nutzung oder Leistung mit einem Vervielfältiger (Kapitalisierungsfaktor) zu multiplizieren.

3.3.1 Der Jahreswert der Nutzung oder Leistung

Der Jahreswert der Nutzung oder Leistung bestimmt sich nach § 15 BewG. Bei der Nutzung eines Geldbetrags ist für die einjährige Nutzung von einem Betrag in Höhe von 5,5 % auszugehen. Etwas anderes gilt lediglich dann, wenn ein anderer Wert festzustellen ist.

Soweit die Nutzung oder Leistung nicht in Geld besteht, ist der übliche Mittelpreis des Verbrauchsorts anzusetzen, § 15 Abs. 2 BewG. Bei ungewissen oder schwankenden Nutzungen ist der Wert anzusetzen, der im Durchschnitt der Jahre voraussichtlich erzielbar sein wird.^[1] Hierbei ist der Wert erfahrungsgemäß durch eine vorsichtige Schätzung zu ermitteln.

Wichtig

Nießbrauchsrechte als typischer Fall wiederkehrender Nutzungen

Auch Nießbrauchsrechte fallen unter die Bewertungsvorschriften des § 13 BewG (wenn auf bestimmte Zeit beschränkt) oder § 14 BewG (wenn lebenslänglich gewährt). Nießbrauch ist das Recht, die Nutzungen aus einem Gegenstand für eine bestimmte Zeit zu ziehen.^[2]

Praxis-Beispiel

Schenkung eines Hauses unter Nießbrauchsvorbehalt

Vater V überträgt seiner Tochter T ein Mietwohnhaus, behält sich aber das lebenslängliche Nießbrauchsrecht an dem Objekt zurück (Vorbehaltsnießbrauch).

Das Nutzungsrecht ist eine Belastung, die zu kapitalisieren ist. Als Jahreswert für das Nutzungsrecht ist von den üblichen Verhältnissen auszugehen, dabei sind die Erträge (vorsichtig) zu schätzen.

Eine wesentliche Einschränkung bei der Ermittlung des Jahreswerts ist grundsätzlich zu beachten: Bei der Nutzung eines Gegenstands ist der Kapitalwert der Nutzung nach § 16 BewG zu begrenzen. Dabei darf der Kapitalwert einer Nutzung eines Wirtschaftsguts nicht mehr als den 18,6-ten Teil des Werts des genutzten Wirtschaftsguts betragen. Die Begrenzung des Jahreswerts auf den 18,6-ten Teil des Werts des Wirtschaftsguts entspricht insoweit dem Vervielfältiger der ewigen Rente nach § 13 Abs. 2 BewG.

Praxis-Beispiel

Beschränkung des Jahreswerts der Nutzung

Der Steuerpflichtige S hat das Nießbrauchsrecht auf Lebenszeit an einem Mietwohnhaus. Der Jahreswert der Nutzung beträgt nach § 15 Abs. 2 BewG 20.000 EUR. S hat zum Bewertungsstichtag das 58. Lebensjahr vollendet. Das Mietwohnhaus hat einen zutreffend ermittelten Grundbesitzwert i. H. v. 353.400 EUR.

Nach § 14 Abs. 1 BewG beträgt der Vervielfältiger für alle Bewertungen in 2023 bei einem vollendeten 58. Lebensjahr des S 13,310.^[3]

Maßgeblich ist der Jahreswert der Nutzung (20.000 EUR), der aber nicht höher sein darf als der 18,6 Teil des Steuerwerts des genutzten Wirtschaftsguts.

Der Grundbesitzwert des Hauses beträgt 353.400 EUR, die Begrenzung durch § 16 BewG beträgt (353.400 EUR : 18,6 =) 19.000 EUR.

Ergebnis: Es darf höchstens ein Jahreswert i. H. v. 19.000 EUR angesetzt werden. Der Kapitalwert der lebenslänglichen Nutzung beträgt für S somit 19.000 EUR x 13,310 = 252.890 EUR.

Praxis-Tipp

Begrenzung bei hohen Steuerwerten kaum von praktischer Bedeutung

In der Praxis ergibt sich aufgrund der mittlerweile hohen Grundbesitzwerte bei Immobilien, die tendenziell den Verkehrswerten entsprechen sollen, kaum noch eine Begrenzung des Jahreswerts der Nutzung nach § 16 BewG.

[1] § 15 Abs. 3 BewG.

[2] § 1030 ff. BGB.

[3] Vervielfältiger gem. BMF-Schreiben v. 14.11.2022, BStBl 2022 I S. 1629.

3.3.2 Auf bestimmte Zeit beschränkte Nutzungen und Leistungen

Bei einer auf bestimmte Zeit beschränkten wiederkehrenden Nutzung oder Leistung ist der Kapitalwert mit dem aus der Anlage 9a zum BewG zu entnehmenden Vielfachen des Jahreswerts der Nutzung anzusetzen.

Immerwährende Nutzungen oder Leistungen sind nach § 13 Abs. 2 BewG mit dem 18,6-fachen des Jahreswerts, Nutzungen oder Leistungen von unbestimmter Dauer mit dem 9,3-fachen des Jahreswerts anzusetzen.

Nach Rechtsprechung des BFH^[1] liegt eine immerwährende Nutzung oder Leistung vor, wenn ein Ende überhaupt nicht abzusehen ist oder deren Ende von Ereignissen abhängt, bei denen ungewiss ist, ob und wann sie jemals eintreten. Dies ist z. B. bei einer im Grundbuch eingetragenen unbegrenzten Dienstbarkeit der Fall.

Eine Nutzung oder Leistung von unbestimmter Dauer liegt vor, wenn ein Ende in absehbarer Zeit sicher, der Zeitpunkt des Wegfalls ungewiss ist. Dabei ist es gleichgültig, ob der Zeitpunkt des Wegfalls schon ungefähr abzusehen ist oder ob dafür noch keinerlei Anhaltspunkte gegeben sind.

Praxis-Tipp

Leistung von unbestimmter Dauer entspricht ca. 13jähriger Leistung

Der Vervielfältiger bei einer unbestimmten Dauer von 9,3 entspricht ungefähr einem Vervielfältiger bei einer 13-jährigen Nutzung. Soweit von einer Nutzung ausgegangen werden kann, die wahrscheinlich deutlich unter dieser Laufzeit liegen wird, sollte versucht werden, Argum...