Ertragsteuerliche Aspekte zum Umbruch von Dauergrünland in Ackerland

Kommentar

Das Finanzministerium Schleswig-Holstein äußert sich mit Erlass vom 30.6.2014 zu der ertragsteuerlichen Behandlung von Vergütungen, die beim Umbruch von Dauergrünland in Ackerland gezahlt werden.

Wer Dauergrünland in Ackerland umwandeln möchte, muss in Schleswig-Holstein zunächst eine Genehmigung der zuständigen Behörde einholen. Das Finanzministerium Schleswig-Holstein (FinMin) weist mit Erlass vom 30.6.2014 darauf hin, dass die Behörden diese Genehmigung regelmäßig an die Auflage knüpfen, neues Dauergrünland anzulegen. Diese Ausgleichsmaßnahme muss aber nicht zwangsläufig auf Flächen des Antragstellers erfolgen – vielmehr kann die Auflage auch in der Weise erfüllt werden, dass sich ein Dritter gegenüber dem Antragsteller vertraglich verpflichtet, neues Dauergrünland anzulegen und zu erhalten. Vergütungen, die in diesem Zusammenhang fließen, sind nach dem FinMin-Erlass ertragsteuerlich wie folgt zu behandeln:

Immaterielle Wirtschaftsgüter

Die Genehmigung zum Umbruch von Dauergrünland ist kein besonderes Wirtschaftsgut, das neben dem Grund und Boden besteht, sondern vielmehr eine wertbildende Eigenschaft, die dem Grund und Boden anhaftet und in die Kaufpreisfindung einfließt. Das FinMin verweist in diesem Zusammenhang auf die BFH-Rechtsprechung, wonach die bloße Möglichkeit der Übertragung eines "Ackerstatusrechts" mittels Pachtvertrag nicht dazu führen kann, dass ein selbstständiges Wirtschaftsgut bei allen Ackerflächen anzunehmen ist^[1]. Demnach kann ein selbstständiges Wirtschaftsgut "Ackerstatusrecht" erst angenommen werden, wenn es in den Verkehr gebracht wird. Das FinMin erklärt, dass die Verselbstständigung bei einer erteilten Umbruchgenehmigung von Dauergrünland nicht möglich ist, da ein nicht weiterveräußerbares Recht vorliegt.

Duldungsleistung

Bei der Benennung einer Dauergrünland-Austauschfläche duldet der Eigentümer, dass seine Fläche für die Vertragslaufzeit von regelmäßig 5 Jahren als Dauergrünland erhalten wird. Das FinMin erklärt, dass für die ertragsteuerliche Einordnung der Vergütungen davon auszugehen ist, dass die Vertragspartner keine darüber hinausgehenden Verpflichtungen eingegangen sind.

Beim Zahlungsverpflichteten ergeben sich wegen der Vertragslaufzeit folgende Konsequenzen:

• Wird der Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG ermittelt, muss der Zahlungsverpflichtete einen aktiven Rechnungsabgrenzungsposten bilden, der über die Vertragslaufzeit aufzulösen ist.
• Bei einer Einnahme-Überschussrechnung ist die Vergütung eine sofort abziehbare Betriebsausgabe (bei Abfluss der Gelder).
• Wird der Gewinn nach Durchschnittssätzen (§ 13a EStG) ermittelt, erfolgt die Absetzung der Vergütungen im Wege des § 13a Abs. 3 Satz 2 EStG.

Beim Zahlungsempfänger (mit Gewinneinkünften) ist spiegelbildlich wie folgt zu differenzieren:

• Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG muss ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten gebildet werden, der über die Vertragslaufzeit aufzulösen ist.
• Bei einer Einnahme-Überschussrechnung ist die Vergütung als Betriebseinnahme zu erfassen (bei Zufluss der Gelder).
• Wird der Gewinn nach Durchschnittssätzen (§ 13a EStG) ermittelt, müssen die Vergütungen über § 13a Abs. 3 Satz 1 Nr. 4 EStG in den Durchschnittssatzgewinn eingehen (bei Zufluss).

Sofern der Zahlungsempfänger Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, sind die Einnahmen bei ihm als vereinnahmter Pachtzins nach § 21 Abs. 1 EStG zu erfassen (ebenfalls bei Zufluss).

Link zur Verwaltungsanweisung

FinMin Schleswig-Holstein, Erlass v. 30.6.2014, VI 312 - S 2230 - 253

[1] BFH, Urteil v. 30.9.2010, BStBl 2011 II S. 406.