FG Berlin Urteil vom 02.05.2005 - 8 K 8280/04

Entscheidungsstichwort (Thema)

Finanzierbarkeit einer dem Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH zugesagten Berufsunfähigkeitsrente

Leitsatz (redaktionell)

Die Frage, ob eine Pensionszusage im Hinblick auf eine zugesagte Berufsunfähigkeitsrente finanzierbar ist, wirkt sich nicht auf den Ansatz und die Bewertung der Rückstellung in der Steuerbilanz aus, sondern lediglich im Rahmen einer verdeckten Gewinnausschüttung.

In einem Vermögensstatus ist die Verpflichtung aus einer Pensionszusage mit dem Anwartschaftsbarwert auf den Zeitpunkt der Zusage zu berücksichtigen. Eine sich ergebende Steuerrückstellung ist nicht unter Zugrundelegung des Anwartschaftsbarwertes der Pensionsverpflichtung zu berechnen, sondern unter Zugrundelegung des Teilwertes dieser Verpflichtung.

Die sich aus einem Überschuldungsstatus ergebende fehlende Finanzierbarkeit einer Pensionszusage führt nicht zur Behandlung als verdeckte Gewinnausschüttung insgesamt, sondern nur in Höhe des nicht finanzierbaren Teiles der Zusage.

Normenkette

EStG § 6a S. 3 Nr. 1; KStG § 8 Abs. 3 S. 2

Tatbestand

Die Klägerin ist am 20. August 1986 gegründet worden. Herr Hxxxxxxxxxxx Sxxxxx ist seit dem 15. Dezember 1992 alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer der Klägerin. Am 18. Dezember 1992 erteilte die Klägerin Herrn Sxxxxxx eine Pensionszusage auf Altersrente, zahlbar ab Vollendung des 65. Lebensjahres, sowie eine Invaliden- und Witwenrente. Die Zusage sah eine Jahresrente in Höhe von 36 000,00 DM vor, die für jedes weitere für die Klägerin erbrachte Dienstjahr um 3 % steigen sollte. Die Witwenrente sollte 60 % des Ruhegehaltes betragen und sich nach Beginn der Rentenzahlung um jährlich um 3 % erhöhen.

Zum 29. Dezember 1993 wurde die Zusage inhaltlich neu gefasst. Danach ist die Witwenrente nunmehr individuell zugesagt worden. Die Alters- und Invalidenrente wurde auf 3 090,00 DM monatlich festgelegt. Eine Rückdeckungsversicherung wurde nicht abgeschlossen. In den eingereichten Bilanzen wurden das Eigenkapital und die Pensionsrückstellungen wie folgt entwickelt:

Jahr	Kapitalkonto	Zuführung	Pensionsrück.
	DM	DM	DM
1991	155.973,00		0,00
1992	123.580,83	131 629,00	131 629,00
1993	164.880, 74	11 469,00	143 098,00
1994	167.183,88	22 213,00	165 311,00

In der Zeit vom 8. April 1997 bis 27. Februar 1998 führte der Beklagte bei der Klägerin eine Außenprüfung durch. Aufgrund der Feststellungen dieser Außenprüfung erkannte der Beklagte die Pensionsverpflichtung steuerlich dem Grunde nach nicht an, da die Klägerin bei Eintritt der Pensionsverpflichtung (Invalidität) unmittelbar nach Zusageerteilung überschuldet wäre. Nach Berechnung des Versicherungsmathematikers hätte die Klägerin zum 31. Dezember 1994 im Falle einer Invalidität des Geschäftsführers kurz vor dem Stichtag die Invalidenrente in Höhe von 766 812,00 DM (Diskontierungssatz 6 %) passivieren müssen. Dementsprechend wurden die jeweiligen Zuführungen in den Streitjahren als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert und bei der Einkommensermittlung hinzugerechnet.

Gegen die geänderten Steuerbescheide, die der Beklagte entsprechend dieser Auffassung erließ, legte die Klägerin am 4. Oktober 1998 Einspruch ein. Zur Begründung trug sie vor, die Pensionsrückstellungen seien im vollen Umfang anzuerkennen. Die Schlussfolgerung des Finanzamts lasse unberücksichtigt, dass die Geschäftsleitung im Falle einer Berufsunfähigkeit von Herrn Sxxxxxx Gegenmaßnahmen ergreifen würde. Der Rückstellungsbetrag setze sich im Übrigen aus den Teilbereichen Alters-, Invaliden- und Witwenrente zusammen. Die Überschuldung würde sich nur auf die Invaliden- und die Hinterbliebenenversorgung beziehen. Der übrige Teil wäre anzuerkennen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 13. Juni 2000 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, die Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen würden im vollen Umfang verdeckte Gewinnausschüttungen im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 Körperschaftsteuergesetz -KStG- darstellen. Als betrieblich veranlasst könne eine Pensionszusage nur angesehen werden, wenn sie finanzierbar sei. Daran fehle es jedoch, wenn bei einem unmittelbar nach dem Zusagetag eintretenden Versorgungsfall die Überschuldung eintreten würde (vgl. das Schreiben des Bundesministers der Finanzen -BMF-vom 14. Mai 1999, Bundessteuerblatt -BStBl- I 1999, S. 512). Ein gewissenhafter Geschäftsführer hätte einem fremden Geschäftsführer keine Pensionszusage ohne eine entsprechende Risikoabsicherung erteilt, wenn der Eintritt des Versorgungsfalles die Existenz der Gesellschaft gefährden würde.

Bei Eintritt des Versorgungsfalles durch die Invalidität des Gesellschafters/Geschäftsführers unmittelbar nach Erteilung der Zusage hätte die Gesellschaft in der Bilanz den Rentenbarwert als Verbindlichkeit einstellen müssen. Da die Klägerin über keine nennenswerten stillen Reserven verfüge und auch keine Rückdeckungsversicherung für die Pensionsverpflichtung abgeschlossen habe, hätte der sofortige Eintritt des Versorgungsfalles bei einem Ba...