FG Hamburg Urteil vom 09.03.2004 - VI 279/01

Entscheidungsstichwort (Thema)

Hinzurechnungsbesteuerung

Leitsatz (amtlich)

Im Rahmen der Hinzurechnungsbesteuerung muss die auf die Hinzurechnungsbeträge entfallende Steuer innerhalb des Vierjahreszeitraumes gemäß § 10 Abs. 2 AStG tatsächlich gezahlt worden sein.

Normenkette

AStG §§ 10, 11 a.F.

Nachgehend

BFH (Urteil vom 07.09.2005; Aktenzeichen I R 52/04)

Tatbestand

Streitig ist, ob im Rahmen der Körperschaftsteuer(KSt)erstattung nach § 11 Abs. 2 Außensteuergesetz a.F. (AStG) die auf Hinzurechnungsbeträge entfallende Steuer innerhalb des gesetzlich festgelegten Vierjahreszeitraums tatsächlich entrichtet sein muss.

Die Klägerin ist unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig im Sinne von § 1 KStG. Sie ist zu 100% beteiligt an den Gesellschaften ... (G) AG (im Folgenden G) und ... Holding GmbH (im Folgenden H), jeweils mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung in der Schweiz. Bei den Gesellschaften handelt es sich um sog. Zwischengesellschaften im Sinne von § 8 AStG, auf die für die inländische Gesellschafterin die Vorschriften der Hinzurechnungsbesteuerung (§§ 7-14 AStG) anzuwenden sind.

Aufgrund dieser Beteiligungen erhöhte sich das Einkommen der Klägerin seit 1988 durch Hinzurechnungsbeträge im Sinne von § 10 AStG. Wegen der Ausnutzung von eigenen Verlustvor- bzw. -rückträgen erzielte die Klägerin zwischen 1988 und 1994 mit Ausnahme des Jahres 1991 kein positives zu versteuerndes Einkommen im Inland. Die Hinzurechnungsbeträge minderten daher nur die Verlustabzüge, führten aber bis 1994 nicht zu KSt-Zahlungen. Im Veranlagungszeitraum 1995 waren die Verluste aufgebraucht. Dividenden der Zwischengesellschaften führten in den Jahren 1992, 1993 und 1995 zu Ausschüttungsüberschüssen im Sinne von § 11 Abs. 2 AStG a.F., und zwar von 1.637.392 DM in 1992 (H) 138.425 DM in 1993 (G) und 988.579 DM in 1995 (H).

Im Rahmen des Erstattungsverfahrens nach § 11 Abs. 2 AStG a.F. verrechnete der Beklagte den Ausschüttungsüberschuss der H für 1992 mit den Hinzurechnungsbeträgen der Jahre 1988 bis 1990, den Ausschüttungsüberschuss der G für 1993 mit den Hinzurechnungsbeträgen der Jahre 1989, 1990 und 1992 und den Ausschüttungsüberschuss der H für 1995 mit den Hinzurechnungsbeträgen der Jahre 1991, 1993 und 1994.

In den jeweiligen Jahren - mit Ausnahme des Jahres 1991 - betrug die KSt-Tarifbelastung aber 0 DM. Für 1991 wurde zwar ein zu versteuerndes Einkommen von 1.562.500 DM festgestellt, auf das nach Anrechnung ausländischer Steuern von 453.505 DM eine Tarifbelastung von 327.745 DM entfiel. Gleichwohl verneinte der Beklagte die Voraussetzungen für einer Erstattung nach § 11 Abs. 2 AStG a.F., weil die Steuerschuld allein darauf beruhe, dass für 1991 eine Gewinnausschüttung erfolgt sei und der Verlustrücktrag aus 1993 gem. § 8 Abs. 5 KStG a.F. deshalb beschränkt gewesen sei. Berücksichtige man im Rahmen einer fiktiven Veranlagung den Hinzurechnungsbetrag von 67.911 DM des Jahres 1991 nicht, ergebe sich dennoch keine Steuerschuld, sondern werde lediglich die Höhe des Verlustausgleichs tangiert. Eine steuerliche Auswirkung träte erst nach Verbrauch des Verlustpotentials 1995 ein.

Auf der Basis seiner Rechtsauffassung, dass nur tatsächlich auf Hinzurechnungsbeträge entrichtete Steuern erstattet werden könnten, erließ der Beklagte am 3.2.1997 für 1993 (geändert am 12.11.1997) und am 26.6.2001 für 1992 und 1995 die in diesem Verfahren streitigen Bescheide gem. § 11 Abs. 2 AStG a.F., mit denen die KSt-Erstattung jeweils auf 0 DM festgesetzt wurde. Hiergegen richteten sich die Einsprüche vom 5.3.1997 - bzgl. 1993 - und vom 26.7.2001, mit denen die Klägerin geltend machte, dass § 11 Abs. 2 AStG a.F. nicht voraussetze, dass in dem Vier-Jahres-Zeitraum Steuern tatsächlich gezahlt oder für diesen Zeitraum festgesetzt worden seien, sondern nur, dass die Hinzurechnungsbeträge in den vorangegangenen Jahren überhaupt zu Steuerzahlungen geführt hätten. Nach Sinn und Zweck der Vorschrift reiche es aus, dass thesaurierte Gewinne innerhalb des Vierjahreszeitraums ausgeschüttet würden und auf den Hinzurechnungsbeträgen der vorangegangenen vier Jahre KSt laste, auch wenn dies erst in nachfolgenden Veranlagungszeiträumen zu einer Zahlungspflicht führen sollte. In diesen Fällen müsse der Steuerpflichtige so gestellt werden, als ob in Höhe der Ausschüttung in den vorangegangenen vier Jahren keine Hinzurechnung erfolgt sei. Denn die Vorschrift wolle nur eine Beschränkung der Verrechnung von Ausschüttungsüberhängen in zeitlicher Hinsicht erreichen. Eine nicht gerechtfertigte Doppelbesteuerung solle hingegen vermieden werden. Ferner könne auch künftig zu zahlende KSt erstattet bzw. nicht erhoben werden. Maßgebend sei allein der hier zu bejahende wirtschaftliche Zusammenhang mit steuerpflichtigen Hinzurechnungsbeträgen in den vorangegangenen vier Jahren.

Vorsorglich beantragte die Klägerin am 7.5.1997 eine anderweitige Festsetzung der Steuern der Jahre 1988 bis 1990 sowie 1992 bis 1994 aus Billigkeitsgründen gem. § 163 AO. Falls § 11 Abs. 2 AStG a.F. rechtstechnisch e...