Fischer/Pahlke/Wachter, ErbStG § 21 Anrechnung ausländis ... / 2.2 Erwerb mit teilweisem Auslandsvermögen (§ 21 Abs. 1 S. 2 ErbStG)

Rz. 80

Besteht der Erwerb nur zum Teil aus Auslandsvermögen – d. h. daneben auch zum Teil aus Inlandsvermögen –, so bedarf es zur Durchführung der Anrechnung einer Aufteilung der deutschen Erbschaftsteuer im Verhältnis des steuerpflichtigen Auslandsvermögens zum steuerlichen Gesamtvermögen.^[1] Dieses Aufteilungsgebot ergibt sich aus § 21 Abs. 1 S. 2 ErbStG. Die Anrechenbarkeit der ausländischen Steuer beschränkt sich mithin auf den Teil der inländischen Steuer, der auf das Auslandsvermögen entfällt. Daraus ergibt sich im Ergebnis ein Höchstbetrag der inländischen Steuer, bis zu dem eine Anrechnung der ausländischen Steuer nur möglich ist.^[2] Übersteigt die auf das entsprechende Auslandsvermögen entfallende ausländische Steuer diesen Höchstbetrag, so mindert der überschießende Betrag die sonstige inländische Steuer nicht. Die höhere Besteuerung eines Nachlassgegenstands im Ausland wirkt sich mithin bezüglich der sonstigen inländischen Steuer nicht mehr zugunsten des Erwerbers aus.^[3] Dies gilt auch dann, wenn ein und dasselbe Auslandsvermögen als in 2 Staaten belegen gilt und die gezahlten Steuern beider Staaten anzurechnen sind.

Rz. 81

Bei der Ermittlung des Teilbetrags der deutschen Erbschaftsteuer ist nach dem Wortlaut des § 21 Abs. 1 S. 2 ErbStG auf das Verhältnis des steuerpflichtigen Auslandsvermögens zum steuerpflichtigen Gesamtvermögen (genauer Gesamterwerb) abzustellen. Bei der Berechnung des steuerpflichtigen Auslandsvermögens sind Schulden und Nachlassverbindlichkeiten abzuziehen, die mit diesem im wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Betreffen die Schulden und Nachlassverbindlichkeiten sowohl das steuerpflichtige Auslandsvermögen als auch das Inlandsvermögen, so bedarf es einer entsprechenden Aufteilung.

Rz. 82

Die auf das Auslandsvermögen entfallende ausländische Erbschaftsteuer ist auch dann in voller Höhe auf die deutsche Erbschaftsteuer anzurechnen, wenn der Erwerb aus einem ausländischen Nachlass im Inland wegen Abzugs von Nachlassverbindlichkeiten, die im Ausland nicht abgezogen werden können, mit einem niedrigeren Wert als im Ausland zur Erbschaftsteuer herangezogen wird.^[4] Das Auslandsvermögen ist mit den Werten anzusetzen, die für die inländische Besteuerung maßgebend sind; Bewertungsvorschriften des ausländischen Rechts sind insoweit ohne Bedeutung. Bei dem steuerpflichtigen Gesamtvermögen bleiben steuerfreie Vermögensposten unberücksichtigt. Schulden und Nachlassverbindlichkeiten sind abzuziehen. Die Freibeträge nach § 16 ErbStG und § 17 ErbStG bleiben hingegen außer Betracht.^[5]

Rz. 83

Bei der nach den vorstehenden Grundsätzen zu ermittelnden Verhältniszahl von steuerpflichtigem Auslandsvermögen zu steuerpflichtigem Gesamtvermögen wird unterstellt, dass alle Teile des Erwerbs von der Erbschaftsteuer gleichmäßig betroffen werden. Der hiernach anzurechnende Höchstbetrag der deutschen Erbschaftsteuer ergibt sich aus der Formel:

Höchstbetrag     =	deutsche Erbschaftsteuer    ×	steuerpfl. Auslandsvermögen
		steuerpfl. Gesamtvermögen

Praxis-Beispiel

Der im Inland wohnhafte A ist von seiner Tochter beerbt worden. Das steuerpflichtige Gesamtvermögen beträgt 1,5 Mio. EUR. Hiervon entfallen 500.000 EUR auf steuerpflichtiges Auslandsvermögen, für das eine ausländische Erbschaftsteuer von umgerechnet 100.000 EUR festgesetzt und gezahlt wurde. Die inländische Erbschaftsteuer beträgt unter Berücksichtigung des Freibetrags von 400.000 EUR in der Steuerklasse I 165.000 EUR. Es ergibt sich nach der vorstehenden Formel ein Höchstbetrag (165.000 EUR × 500.000 EUR : 1.500.000 EUR) von 55.000 EUR, der auf die inländische Steuer angerechnet werden kann.

Rz. 84

Die Berechnung kann dazu führen, dass der persönliche Freibetrag gem. § 16 ErbStG zwar zutreffend das steuerpflichtige Gesamtvermögen mindert, nach dem die verhältnismäßig aufzuteilende deutsche Erbschaftsteuer berechnet wird, aber dabei durch den Erwerb des ausländischen Vermögens anteilig aufgezehrt wird. Als Folge davon unterliegt das Inlandsvermögen ggf. einer höheren Erbschaftsteuer, als sie ohne die Zugehörigkeit des Auslandsvermögens zum Nachlass angefallen wäre. Dann hätte nämlich der gesamte Freibetrag für das Inlandsvermögen zur Verfügung gestanden.^[6]

[1] BFH v. 11.4.2006, II R 35/05, BStBl II 2006, 627.

[2] Dies wird als EU-rechtlich unbedenklich angesehen, vgl. FG Rheinland-Pfalz v. 6.6.2002, 4 K 2643/00, EFG 2002, 1242; FG Rheinland-Pfalz v. 16.6.2005, 4 K 1951/04, EFG 2005, 1446.

[3] BFH v. 11.4.2006, II R 35/05, BStBl II 2006, 627.

[4] BFH v. 26.6.1963, II 196/61 U, BStBl III 1963, 402.

[5] BFH v. 10.7.1963, II 115/62, HFR 1964, 12.

[6] BFH v. 11.4.2006, II R 35/05, BStBl II 2006, 627; zur Vereinbarkeit mit EU-Recht s. o. Rz. 7.