„(5) [1] Auf die Einkommen- oder Körperschaftsteuer des Stifters oder der bezugs- oder anfallsberechtigten Person ...”
Rz. 216
[Autor/Stand] Unklarheiten des Regelungskonzepts. Der Gesetzgeber begründet die geänderte Regelungstechnik mit der veränderten Anrechnungsmethodik des § 12.[2] Dies trifft zwar insoweit zu, als die Anrechnung der Steuer auf die Zwischeneinkünfte bis zum ATAD-UmsG nur auf Antrag erfolgte (§ 12 Abs. 1 a.F.), während der Abzug der Steuer vom Hinzurechnungsbetrag (§ 10 Abs. 1 Satz 1 a.F.) den gesetzlichen Regelfall bildete. Es erklärt aber nicht, warum der Gesetzgeber des ATAD-UmsG just in dem Moment Bedarf für eine eigenständige Regelung der Steueranrechnung in § 15 sieht, als er die Rechtslagen dadurch einander angleicht, dass er bei der Hinzurechnungsbesteuerung die Alternative des Steuerabzugs vom Hinzurechnungsbetrag abschafft. Tatsächlich hätte daher ein Verweis auf § 12 Abs. 1 Satz 1 n.F. und § 12 Abs. 3 n.F. die gleichen Rechtsfolgen erzielt wie die aktuelle Gesetzesfassung des Abs. 5. Schließlich hat der Gesetzgeber nun schon zum wiederholten Maße die Chance verpasst, für Stringenz innerhalb des Regelungsgefüges zu sorgen. Es ist nicht verständlich, warum er die bisher über Abs. 5 a.F. i.V.m. § 12 Abs. 3 a.F. geregelte Anrechnung von auf die steuerfreie Zuwendung der Stiftung erhobene Steuern systemkonform in Abs. 11 Satz 2 verlegt hat, die Anrechnung von zu Lasten der Stiftung erhobene Steuern aber in Abs. 5 beließ. Dort sind sie innerhalb des § 15 deplatziert (vgl. zur Kritik an § 15 unter systematischen Gesichtspunkten Rz. 33): Systematisch gehören diese Vorschriften zu, ggf. sogar hinter die Bestimmungen zur Ermittlung der Einkünfte beim Steuerpflichtigen (Abs. 8 bis 10). Außerdem ist die Friktion vertieft worden, dass Abs. 1 als Grundnorm nach wie vor die Zurechnung von Vermögen anordnet, die weiteren Absätze von § 15 aber nur die Einkünftezurechnung näher ausformen.
Rz. 217
[Autor/Stand] Einkommen- oder Körperschaftsteuer. Der Regelfall bildet die Anrechnung auf die deutsche ESt des Stifters oder der anderen in Abs. 1, 2 bezeichneten Personen (§ 32d EStG). Nach der hier vertretenen Auffassung, wonach bei Familienstiftungen i.S.v. Abs. 2 nur die dort bezeichneten Personen auch Zurechnungsadressaten sein können (vgl. Rz. 137), scheiden körperschaftsteuerpflichtige Bezugs- oder Anfallsberechtigte insoweit aus. Indessen kommen bei Stiftungen nach Abs. 3 sowohl körperschaftsteuerpflichtige Stifter als auch solche Bezugs- oder Anfallsberechtigte ("abhängige Gesellschaft", vgl. Rz. 184) in Betracht.
Rz. 218
[Autor/Stand] Einkommen- oder Körperschaftsteuer auf zuzurechnende Einkünfte. § 12 Abs. 1 a.F./n.F. konkretisieren die ESt oder KSt dahingehend, dass diese auf den "Hinzurechnungsbetrag entfällt ...". Eine vergleichbare Eingrenzung findet sich in Abs. 5 Satz 1 nicht ausdrücklich. Der Wortsinn setzt nicht explizit voraus, dass die ESt oder KSt auf die der Zurechnung unterliegenden Einkünfte erhoben wird. Dennoch erscheint dieser Unterschied nicht geeignet, einen Umkehrschluss zu tragen. Nach dem systematischen Zusammenhang sowie Sinn und Zweck der Vorschrift erscheint es richtiger, eine entsprechende Bedingung auch in Abs. 5 Satz 1 zu erkennen. Damit scheidet eine Anrechnung insoweit aus, als die zuzurechnenden Einkünfte der Stiftung nach deutschem Steuerrecht z.B. nach DBA, steuerfrei sind (zur Anwendung des DBA bei der Einkünfteermittlung der Familienstiftung vgl. Rz. 314). Die Kongruenz von zuzurechnenden Einkünften und deutscher Steuer ist auch mit Blick auf den Zeitpunkt des Einkünftebezugs von Bedeutung. Gelten die Einkünfte der Stiftung nach dem einschlägigen ausländischen Steuerrecht in einem anderen VZ bezogen und werden sie daher in einem anderen VZ der Steuer unterworfen, als sie aufgrund des maßgeblichen deutschen Einkommen- oder Körperschaftsteuerrechts (vgl. Abs. 8) zugerechnet werden, kommt die Anrechnung nur im VZ der Einkünftezurechnung in Betracht. Zur Rechtslage, wenn die ausländische Steuer die deutsche Steuer übersteigt vgl. Rz. 228 (Höchstbetragsrechnung).
Rz. 219
[Autor/Stand] Keine Anrechnung auf Gewerbesteuer. Nach dem Wortlaut findet eine Anrechnung auf die GewSt nicht statt. Der Anfall von GewSt auf die zuzurechnenden Einkünfte ist bei Unternehmensstiftungen nach Abs. 3 nicht von vornherein undenkbar. Selbst wenn es sich bei zuzurechnenden Einkünften um Einkünfte aus Gewerbebetrieb handelt (§ 15 EStG), die in den Gewerbeertrag eingehen (§ 7 Satz 1 EStG), sind diese Einkünfte dennoch gem. § 9 Nr. 3 GewStG zu kürzen (vgl. Rz. 104).[6] Dabei kommt es nicht darauf an, ob die Stiftung eine gewerbliche Tätigkeit entfaltet, was die Voraussetzung für das Unterhalten einer Betriebstätte (i.S.v. § 9 Nr. 3 GewStG) wäre.[7] § 7 Satz 8 GewStG steht dem nicht entgegen, weil diese Vorschrift ausdrücklich nur auf die Hinzurechnungsbeträge gem. § 10 anzuwenden ist.
" ... werden ... angerechnet ..."
Rz. 220
[Autor/Stand] Anrechnung. Die Rechtsfolgen von Abs. 5 Satz 1 liegt i...
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