Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / 2. Ausländische Gesellschaft keine Zwischengesellschaft

(2) Eine ausländische Gesellschaft ist nicht Zwischengesellschaft für Einkünfte aus einer Beteiligung an einer anderen ausländischen Gesellschaft ,

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Rz. 605

^{[Autor/Stand]} Ober- und Untergesellschaft. Die in § 8 Abs. 2 aF zunächst angesprochene ausländische Gesellschaft war die die Beteiligungserträge empfangende, dh. die Obergesellschaft. Sie musste eine solche iS von § 7 Abs. 1 sein, dh. es musste sich um eine Person handeln, die im Inland körperschaftsteuerpflichtig wäre, falls sie dort Sitz oder Geschäftsleitung hätte. Ferner mussten an dieser Gesellschaft unbeschränkt steuerpflichtige Personen allein oder zusammen mit Personen iS von § 2 zu mehr als der Hälfte beteiligt sein. Hielt eine ausländische Personengesellschaft Anteile an einer ausländischen Kapitalgesellschaft, so unterlagen die Ausschüttungen der Kapitalgesellschaft bei der Personengesellschaft schon deshalb nicht der Hinzurechnungsbesteuerung, weil die Personengesellschaft nicht die Voraussetzungen des § 7 Abs. 1 erfüllte. Es war deshalb nach allgemeinen Vorschriften zu entscheiden, ob ein an der Personengesellschaft Beteiligter die anteiligen Beteiligungserträge im Inland zu versteuern hatte oder nicht.

Rz. 606

^{[Autor/Stand]} Andere ausländische Gesellschaft. Bei der in § 8 Abs. 2 aF angesprochenen "anderen ausländischen Gesellschaft" musste es sich um diejenige handeln, an der die Obergesellschaft beteiligt war und von der sie die Beteiligungserträge empfing. Da Beteiligungserträge nur im unmittelbaren Beteiligungsverhältnis ausgeschüttet werden konnten, musste es sich um die der Obergesellschaft unmittelbar nachgeschaltete Untergesellschaft handeln. War die Obergesellschaft mittelbar an weiteren Untergesellschaften beteiligt, so interessierte das Verhältnis zu diesen Gesellschaften nicht. Hielt die Obergesellschaft gleichzeitig mehrere unmittelbare Beteiligungen an Untergesellschaften, so war jeweils auf die die Beteiligungserträge ausschüttende Untergesellschaft abzustellen. War die Obergesellschaft nur über eine Personengesellschaft an der Untergesellschaft beteiligt, so waren ihr die Beteiligungserträge der Personengesellschaft aus den in Anm. 16, 12, 42–45 genannten Gründen zuzurechnen und nach § 8 Abs. 2 aF zu subsumieren. § 7 Abs. 3 fand insoweit Anwendung.^[3] Hatte die Untergesellschaft kein Nennkapital, so war in der Regel die Annahme eines Beteiligungsertrages ausgeschlossen.

Rz. 607

^{[Autor/Stand]} Ausländische Untergesellschaft. Die Untergesellschaft musste eine ausländische sein. Der Begriff der ausländischen Gesellschaft ergab sich aus der Legaldefinition des § 7.^[5] Nicht unter den Begriff fielen alle Körperschaften, die im Inland unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig waren. Es kam deshalb auf den Ort des Sitzes oder der Geschäftsleitung der Untergesellschaft an. Die von inländischen Kapitalgesellschaften bezogenen Beteiligungserträge führten bei der ausländischen Obergesellschaft immer zu Einkünften aus passivem Erwerb. Eine sachliche Rechtfertigung für die entsprechende Unterscheidung war allerdings nicht zu erkennen. War zwischen die ausländische Ober- und die Untergesellschaft eine in- oder ausländische Personengesellschaft geschaltet, so zwang § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO dazu, die Holdingtätigkeit der Personengesellschaft originär und anteilig der ausländischen Obergesellschaft zuzurechnen. Bezog daher eine zwischengeschaltete Personengesellschaft, an der die ausländische Obergesellschaft beteiligt war, Beteiligungserträge von einer nachgeschalteten inländischen Kapitalgesellschaft, so war der Gewinnanteil der ausländischen Obergesellschaft den Einkünften aus passivem Erwerb zuzuordnen. Handelte es sich dagegen um Erträge aus der Beteiligung an einer ausländischen Kapitalgesellschaft, die im Übrigen die Voraussetzungen des § 8 Abs. 2 erfüllte, so lagen Einkünfte der Obergesellschaft aus aktiver Holdingtätigkeit vor.^[6]

Rz. 608

^{[Autor/Stand]} Untergesellschaft = Kapitalgesellschaft. Die Untergesellschaft musste Kapitalgesellschaft sein, weil andernfalls die Obergesellschaft weder Einkünfte aus der Beteiligung erzielen noch am Nennkapital beteiligt sein konnte. Die Beteiligung der Obergesellschaft an der 1. Untergesellschaft musste keine zu mehr als der Hälfte sein.^[8] Es war ebenso wenig erforderlich, dass an der 1. Untergesellschaft unmittelbar oder mittelbar beschränkt steuerpflichtige Personen allein oder zusammen mit Personen iS von § 2 beteiligt waren. Diese vor allem auch mit Blick auf § 14 zu sehende Tatsache erklärte sich logisch daraus, dass im Rahmen von § 8 Abs. 2 aF nicht die Hinzurechnung von Einkünften der 1. Untergesellschaft, sondern von Einkünften der Obergesellschaft geprüft wurde. § 8 Abs. 2 aF setzte also eine Ausschüttung von der 1. Untergesellschaft zur Obergesellschaft voraus. Durch die Ausschüttung entstanden Einkünfte bei der Obergesellschaft. Der Sachverhalt war insoweit kein anderer, als wenn die Obergesellschaft an den unbeschränkt steuerpflichtigen Anteilseigner ausschüttete. Auch in diesem Falle erzielte d...