Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / 2. Norminhalt

Rz. 61

^{[Autor/Stand]} Technische Ermittlung der Zwischeneinkünfte. Während die §§ 7 bis 9 sozusagen die materiellen Voraussetzungen der Zwischeneinkünfte betreffen, regelt § 10 deren technische Ermittlung. Die Bestimmung schlägt die Brücke zwischen den Verhältnissen der ausländischen Zwischengesellschaft und dem einzelnen inländischen Anteilseigner. Die Vorschrift ist jedoch unlogisch aufgebaut. § 10 Abs. 3 enthält die erste Stufe zur Ermittlung des Hinzurechnungsbetrags (= Ermittlung der Zwischeneinkünfte). In der Praxis kommt diesem Absatz die größte Bedeutung zu. Eigentlich hätte § 10 Abs. 3 als § 10 Abs. 1 angesiedelt werden sollen. § 10 Abs. 4 ergänzt den Abs. 3. Beide Absätze stehen nebeneinander auf einer Stufe. Abs. 4 sollte deshalb Abs. 2 sein. § 10 Abs. 1 Satz 1 folgt den Abs. 3 und 4 logisch nach (= Abzug der Steuern von den Zwischeneinkünften). Der in Abs. 1 erwähnte Hinzurechnungsbetrag ist mit dem gem. Abs. 2 beim Steuerinländer anzusetzenden nicht identisch (vgl. Anm. 141; ferner Vor §§ 7–14 Anm. 46 ff.).^[2] Sowohl § 10 Abs. 1 Satz 3 (negativer Hinzurechnungsbetrag) als auch der bis zum 31.12.2002 anzuwendende § 10 Abs. 5 a.F. (Steuerfreistellung des anzusetzenden Hinzurechnungsbetrags) schließen die Anwendung des Abs. 2 aus. § 10 Abs. 1 hätte damit Abs. 3 und § 10 Abs. 2 hätte Abs. 4 sein sollen. § 10 Abs. 5 a.F. stand logisch zutreffend auf der letzten Stufe.

Rz. 62

^{[Autor/Stand]} Zusammensetzung des Hinzurechnungsbetrags. Der Hinzurechnungsbetrag i.S. des § 10 Abs. 1 setzt sich anteilig aus der Summe der Zwischeneinkünfte, vermindert um die Beträge nach § 11 und die zu Lasten der ausländischen Gesellschaft von den Zwischeneinkünften und dem ihnen zugrunde liegenden Vermögen erhobenen Ertrag- und Vermögensteuern, zusammen. Die Summe der Zwischeneinkünfte ist nach den Grundsätzen des deutschen Steuerrechts zu ermitteln (§ 10 Abs. 3 Satz 1). Ergibt sich ein negativer Hinzurechnungsbetrag, so entfällt eine Hinzurechnung (§ 10 Abs. 1 Satz 3). Negative Zwischeneinkünfte können in entsprechender Anwendung von § 10 d EStG mit positiven Zwischeneinkünften der Folgejahre und auch eines Vorjahres ausgeglichen werden (§ 10 Abs. 3 Satz 5 i.V.m. § 10 d Abs. 1 und 2 EStG). Der für die Besteuerung im Inland letztlich maßgebliche Hinzurechnungsbetrag setzt sich aber nicht nur aus den Zwischeneinkünften abzüglich der abziehbaren Steuern der ausländischen Gesellschaft zusammen. Vielmehr zeigt der Wortlaut des § 14 "so sind für die Anwendung der §§ 7 bis 12", dass der Hinzurechnungsbetrag auch die Zwischeneinkünfte aller nachgeschalteten Zwischengesellschaften mit umfasst. Nach der Systematik des § 14 werden die Zwischeneinkünfte jeweils der nächsten vorgeschalteten Gesellschaft zugerechnet, bis sie schließlich der Obergesellschaft zugerechnet werden (vgl. § 14 Anm. 35 ff.).

Rz. 63

^{[Autor/Stand]} Beteiligung mehrerer Steuerinländer. Bei der Beteiligung mehrerer Steuerinländer an derselben ausländischen Zwischengesellschaft stellt sich rein terminologisch die Frage, ob für jeden ein gesonderter oder für alle ein einheitlicher Hinzurechnungsbetrag zu ermitteln ist. Nach der Formulierung des § 7 Abs. 1 einerseits und der §§ 10 ff. andererseits ist davon auszugehen, dass "die Einkünfte, für die die ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist" (= Zwischeneinkünfte), sich auf die ausländische Gesellschaft, der Hinzurechnungsbetrag und seine Ermittlung sich dagegen auf den einzelnen an der ausländischen Gesellschaft beteiligten Steuerinländer beziehen. Vor allem der in § 7 Abs. 1 sinngemäß verwendete Begriff der Zwischeneinkünfte drückt für sich gesehen noch keine Beteiligungsquote eines oder aller Steuerinländer aus. Deshalb umfasst er auch diejenigen, die anteilig auf nicht unbeschränkt steuerpflichtige Anteilseigner entfallen. Damit betrifft der Hinzurechnungsbetrag die anteilig auf den einzelnen Steuerinländer entfallenden Zwischeneinkünfte. Bezogen auf eine Zwischengesellschaft gibt es so viele Hinzurechnungsbeträge, wie Steuerinländer an der Zwischengesellschaft beteiligt sind.^[5]

Rz. 64

^{[Autor/Stand]} Andere Hinzurechnungsbeträge für die Gewerbesteuer. Eine andere Frage ist die, ob nicht für Zwecke der Einkommen- und Körperschaftsteuer einerseits und für Zwecke der Gewerbesteuer andererseits jeweils verschiedene Hinzurechnungsbeträge ermittelt werden müssen. Diese Frage betrifft die Identität der Hinzurechnungsbeträge bei der Einkommen- und Körperschaftsteuer einerseits und bei der Gewerbesteuer andererseits. Für die Zeit nach der Aufhebung des § 13 hat die Frage ihre eigentliche Bedeutung verloren. Eine gewisse Bedeutung hat die Frage noch im Bereich des § 12, wenn der Steuerinländer den Antrag auf Anrechnung der ausländischen Steuer nach § 12 Abs. 1 Satz 1 stellt und deshalb der Hinzurechnungsbetrag um die ausländischen Steuern zu erhöhen ist (§ 12 Abs. 1 Satz 2). Die Frage geht dahin, ob die Erhöhung auf die Gewerbesteuer durchschlägt.^[7] Die Finanzverwaltung teilt nur einen einheitlichen Hinzurechnungsbetr...