Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / 2. Ordnungswidrigkeit

Rz. 114

^{[Autor/Stand]} Allgemeines. Ein inländisches Mutterunternehmen, das der Übermittlungspflicht i.S.d. § 138a Abs. 1, 3 oder 4 AO (Tatbestand 1) bzw. der Mitteilungspflicht i.S.d. § 138a Abs. 4 Satz 3 AO (Tatbestand 2) nicht, nicht vollständig oder nicht rechtzeitig nachkommt, handelt ordnungswidrig i.S.d. § 379 Abs. 2 Nr. 1c AO. Hierfür kann innerhalb des Bußgeldrahmens bei Leichtfertigkeit ein Bußgeld von bis zu 5.000 Euro und bei Vorsatz ein Bußgeld von bis zu 10.000 Euro festgesetzt werden (§§ 379 Abs. 5 AO, 377 Abs. 2 AO i.V.m. § 17 Abs. 2 OWiG).^[2] In Anbetracht des nicht unwesentlichen Erfüllungsaufwands und der Risiken im Zusammenhang mit der CbC-Reporterstellung könnte dies für eine Inkaufnahme des Bußgelds unter Verzicht der Berichterstellung sprechen.^[3] Dies ist allerdings mit Blick auf die in der Mehrzahl der Fälle deutlich höhere Sanktionierung der damit einhergehenden Verletzung ausländischer Berichtspflichten nicht empfehlenswert (vgl. hierzu Übersicht der Bußgeldsanktionen in anderen Staaten bei Anm. 126).^[4] Das Bußgeld ist gegen das berichtspflichtige Unternehmen und nicht gegen die gesellschaftsrechtlichen Vertreter bzw. Organe festzusetzen.^[5]

Rz. 115

^{[Autor/Stand]} Erfasste Ordnungswidrigkeitenhandlung – nicht (vollständige und/oder rechtzeitige) erfolgende Pflichterfüllung. Der Wortlaut in § 379 Abs. 2 Nr. 1c AO sieht zur Verwirklichung der beiden Tatbestande (hierzu s.o. Anm. 114) drei mögliche "Begehungsweisen" vor, deren leichtfertige oder gar vorsätzliche Verwirklichung eine Ordnungswidrigkeit darstellt.^[7] In sachlicher Hinsicht handelt es sich hierbei um Fälle, in denen das nach § 138a Abs. 1, 3 oder 4 Satz 1 und 3 AO zur Übermittlung bzw. Mitteilung verpflichtete Konzernunternehmen (vgl. hierzu im Einzelnen die Anm. 20, 75 und 78) seiner CbC-Reportverpflichtung überhaupt nicht bzw. nur unvollständig nachkommt oder in zeitlicher Hinsicht die gesetzlichen Fristen des § 138a Abs. 6 AO missachtet.

Rz. 116

^{[Autor/Stand]} Auslegungsproblematik – unvollständige Pflichterfüllung. Während die Nicht-Übermittlung/Nicht-Mitteilung bzw. verspätete Übermittlung/Mitteilung vergleichsweise unproblematisch zu bestimmen sind (entweder liegt überhaupt kein Bericht/keine Mitteilung vor oder dieser/diese ist nicht innerhalb der Fristen nach § 138a Abs. 6 Satz 1 bzw. 2 AO erfolgt), ergeben sich Einordnungsprobleme insbesondere in den Konstellationen eines nicht vollständigen CbC-Reportings in den Fällen nach § 138a Abs. 1, 3 und 4 Satz 1 AO. Dies ist vor allem auf die sehr detailreichen Anforderungen in § 138a Abs. 2 AO sowie den sich dabei zum Teil ergebenden Bewertungsspielraum (vgl. hierzu Ausführungen Anm. 40 ff.). zurückzuführen.^[9] Es stellt sich die Frage, wann ein Fall unvollständiger Übermittlung des CbC-Reports i.S.v. § 379 Abs. 2 Nr. 1c AO vorliegt. Dies ist insbesondere vor dem Hintergrund zu sehen, dass die Ordnungswidrigkeitennorm undifferenziert nur allgemein auf Zuwiderhandlungen der Übermittlungspflichten i.S.v. § 138a Abs. 1, 3 und 4 Satz 1 AO abstellt. Unseres Erachtens muss deshalb eine Ordnungswidrigkeitenprüfung an die Tatbestandsvoraussetzung des CbC-Reports in § 138a Abs. 1 Satz 1 AO sowie den inhaltlichen Berichtspflichten in § 138a Abs. 2 AO anknüpfen und eine Differenzierung entsprechend folgender Maßstäbe vornehmen.

Rz. 117

^{[Autor/Stand]} Unvollständige Pflichtenerfüllung allenfalls bei Mussinhalten. Von einer unvollständigen Pflichtenerfüllung kann nicht ausgegangen werden, sofern fehlende Angaben bereits nicht von der CbC-Report-Verpflichtung in § 138a Abs. 1 Satz 1 AO erfasst werden. Insofern kann bspw. eine Unvollständigkeit des CbC-Reports nicht angenommen werden, wenn Daten zu einzelnen Konzernuntereinheiten gänzlich fehlen, die zutreffenderweise nicht in den für das CbC-Reporting maßgeblichen Konzernabschluss einbezogen worden sind (vgl. bzgl. einzubeziehender Konzerneinheiten Anm. 36 f. sowie der sich hierbei ergebenden Gestaltungsmöglichkeiten Anm. 133 f.).

Rz. 118

^{[Autor/Stand]} Unvollständige Pflichtenerfüllung bei fehlenden Berichtsdaten gem. § 138a Abs. 2 AO. Alleine beim Fehlen von einzelnen der in § 138a Abs. 2 AO genannten Berichtsdaten von der Vorlage einer unvollständigen Pflichtenerfüllung auszugehen, würde eine zu wortlautlastige Auslegung der Norm bedeuten. Denn mit Blick auf die in den einzelnen Nummern enthaltenen unbestimmten Rechtsbegriffe, die mal mehr bzw. mal weniger eine subjektive Wertung der Berichtsverpflichteten zulassen, muss unterschieden werden.^[12] Eine vollständige Erfüllung aller in § 138a Abs. 2 AO genannten Konzerndaten wird man daher nicht fordern können, weshalb deren Fehlen im CbC-Report nicht automatisch zur Verwirklichung einer Ordnungswidrigkeit i.S.v. § 379 Abs. 2 Nr. 1c AO führen kann. Im Ergebnis ist eine den Nr. 1–3 des § 138a Abs. 2 AO entsprechende Abstufung der Erfassung der Berichtsdaten im CbC-Report vorzunehmen.

Rz. 119

^{[Autor/Stand]} Fehlende Berichtsdaten gem. § 138a Abs. 2 Nr. 1 AO. Die nach § 138a Abs. 2 Nr. 1 AO enthal...