Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / c) Sachlicher Anwendungsbereich

aa) Laufende Einkünfte aus der Beteiligung an einer Personengesellschaft i.S. des § 50 i Abs. 1 Satz 1

Rz. 118

^{[Autor/Stand]} Einkünfte der Personengesellschaft. Der Personengesellschaft wird nach nationalem Steuerrecht im Bereich der Qualifikation und Ermittlung der Einkünfte eine sog. steuerliche Teilrechtsfähigkeit eingeräumt, weshalb für die Personengesellschaft ein "eigener" steuerlicher Gewinn nach Maßgabe der §§ 4 ff. EStG zu ermitteln ist, der sodann den Mitunternehmern als die jeweiligen Einkünfteerzielungssubjekte anteilig zuzurechnen und von diesen zu versteuern ist.^[2] Auf diese Gewinnzurechnungs- und Einkünfteerzielungsmethodik nimmt § 50 i Abs. 1 Satz 3 Bezug, in dem auf die Besteuerung der laufenden Einkünfte (des ausländischen Mitunternehmers) aus der Beteiligung an der Personengesellschaft (Gewinnerzielungssubjekt) abgestellt wird. Hieraus folgt, dass sämtliche Gewinne und Verluste der Personengesellschaft einer Besteuerung nach § 50 i Abs. 1 Satz 3 unterliegen, unabhängig davon, ob die erzielten Einkünfte auf Einnahmen aus den Wirtschaftsgütern oder Anteilen entfallen, die i.S. von § 50 i Abs. 1 Satz 1 f. steuerneutral auf die Personengesellschaft übertragen oder überführt wurden.^[3]

Rz. 119

^{[Autor/Stand]} Kein eigener Einkünftetatbestand. In sachlicher Hinsicht sichert § 50 i Abs. 1 Satz 3 das deutsche Besteuerungsrecht der laufenden Einkünften aus der Beteiligung eines im DBA-Ausland ansässigen Stpfl. an einer Personengesellschaft i.S. des § 50 i Abs. 1 Satz 1. Es handelt sich hierbei nicht um einen eigenen Einkünftetatbestand, sondern um eine abkommensüberschreibende Sicherstellung des regelmäßig nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG (ggf. i.V.m. § 20 Abs. 8 EStG) unilateral bestehenden Besteuerungsrechts (Treaty Override).^[5] Bei unbeschränkter Steuerpflicht des nach dem DBA im ausländischen Vertragsstaat ansässigen Mitunternehmer ergibt sich die sachliche Steuerpflicht aus der unmittelbaren Anwendung von § 15 EStG, die durch § 50 i abgesichert wird.

Rz. 120

^{[Autor/Stand]} Vermögensmäßige Beteiligung an der Personengesellschaft. Um eine Beteiligung an einer Personengesellschaft i.S. des § 50 i Abs. 1 Satz 3 handelt es sich, wenn eine Person aufgrund ihrer vermögensmäßigen Beteiligung an der Personengesellschaft Gesellschaftsrechte innehat, die eine Teilhabe am Gewinn bzw. Verlust der Gesellschaft vermitteln. Folglich werden von der Vorschrift Gewinn- und Verlustanteile i.S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Halbs. 1 EStG erfasst. Aber auch andere Beteiligungsformen sind denkbar, die dem Kapitalgeber zwar keine vollen Gesellschafterrechte, aber gleichwohl eine Mitunternehmerstellung i.S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG bei der Personengesellschaft vermitteln (z.B. atypisch stille Unterbeteiligung).^[7] Auch laufende Einkünfte aus solchen Beteiligungsformen eines im DBA-Ausland ansässigen Stpfl. könnten einen Besteuerungsanspruch nach § 50 i Abs. 1 Satz 3 auslösen.

Rz. 121

^{[Autor/Stand]} Sondervergütungen. Fraglich ist, ob als laufende Einkünfte aus der Beteiligung an einer Personengesellschaft i.S. des § 50 i Abs. 1 Satz 3 auch Sondervergütungen i.S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2 Halbs. 2 EStG (z.B. Darlehnszinsen) fallen, die an den im DBA-Ausland ansässigen Stpfl. geleistet werden. Dies wird von der Finanzverwaltung bejaht, ist aber nicht zwingend.^[9] Zwar zählen Sondervergütungen unstreitig zum steuerlichen Gewinn des Mitunternehmers (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG), gleichwohl wird dieser "Gewinnanteil" nicht für die Beteiligung des Mitunternehmers an der Gesellschaft, sondern aufgrund eines besonderen Schuldrechtsverhältnisses oder einer gesellschaftsvertraglichen Abrede geleistet.^[10] Auch in abkommensrechtlicher Hinsicht bilden Gewinnanteil und Sondervergütung keine Einheit, sondern es sind für die Sondervergütungen die besonderen Verteilungsnormen des DBA zu beachten.^[11] Dies spricht dafür, dass Sondervergütungen entgegen der Verwaltungsauffassung nicht von § 50 i Abs. 1 Satz 3 erfasst werden.^[12] Im Übrigen ist § 50 d Abs. 10 EStG nicht anwendbar, wenn die Personengesellschaft keine Unternehmensgewinne i.S. des OECD-MA vermittelt (s. auch § 50 d Abs. 10 Satz 7 Nr. 1 EStG bei gewerblicher Prägung).^[13]

[Autor/Stand] Autor: Liekenbrock, Stand: 01.10.2017

[2] Z.B. BFH v. 25.6.1984 – GrS 4/82, BStBl. 1984, 751 (unter C.III.3.); v. 3.7.1995 – GrS 1/93, BStBl. II 1995, 617 (unter C.IV.2.).

[3] Gosch in Kirchhof16, § 50 i EStG Rz. 15; Töben, IStR 2013, 682 (686); Liekenbrock, IStR 2013, 690 (698); Kudert/Kahlenberg/Mroz, ISR 2013, 365 (371). Für eine teleologisch reduzierte Anwendung von § 50 i Abs. 1 Satz 3 auf solche Beteiligungseinkünfte, die in sachlichem Zusammenhang mit den Wirtschaftsgütern und Anteilen i.S. des § 50 i Abs. 1 Satz 1 stehen Pohl, IStR 2013, 699 (702); Rehfeld in H/H/R, § 50 i EStG Anm. 21 (Stand: Mai 2017); Bodden, DStR 2015, 150 (156).

[Autor/Stand] Autor: Liekenbrock, Stand: 01.10.2017

[5] Gosch in Kirchhof16, § 50 i EStG Rz. 15; Kudert/Kahlenberg/Mroz, ISR 2013, 365 (371).

[Autor/Stand] Autor: Liekenbrock, Stand: 01.10.2017

[7] Hierzu BFH v. 19.4.2007 – IV R 70/04, BStBl. II 2007, 868; Wacker in Sch...