Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / III. Pflicht zur quartalsweisen Aktualisierung der Mitteilung (Abs. 2)

„(2) [1] Bei marktfähigen grenzüberschreitenden Steuergestaltungen sind Änderungen und Ergänzungen [...] innerhalb von zehn Tagen nach Ablauf des Kalendervierteljahres mitzuteilen, in dem die jeweils mitteilungspflichtigen Umstände eingetreten sind.”

Rz. 16

^{[Autor/Stand]} Anlassbezogene quartalsweise Aktualisierung. § 138h Abs. 2 AO normiert die Pflicht zu einer quartalsweisen Aktualisierung der Mitteilung, sofern Änderungen hinsichtlich bestimmter Angaben der Mitteilung nach § 138f Abs. 2 AO eingetreten sind. Nach der Gesetzesbegründung dient dies dem Zweck, bei marktfähigen Gestaltungen für jeden weiteren Nutzer eine (immer wieder neue) Mitteilung zu vermeiden.^[2] Die Aktualisierung ist anlassbezogen vorzunehmen, d.h. nur dann, wenn im zurückliegenden Quartal Änderungen hinsichtlich gewisser Angaben ("mitteilungspflichtige Umstände") eingetreten sind.^[3] Der Gesetzeswortlaut rekurriert ausdrücklich auf das Kalendervierteljahr. Anders als nach § 138f Abs. 2 AO ("innerhalb von 30 Tagen") sind daher kalendarische Zeiträume (1.1.–31.3., 1.4.–30.6., 1.7.–30.9. und 1.10.–31.12.) zu betrachten. Die Aktualisierung hat innerhalb von zehn Tagen nach Ablauf des betreffenden Quartals zu erfolgen.^[4] Auch diese Frist ist unverhältnismäßig knapp bemessen, ohne dass dies einem erkennbaren Zweck dient. Im Extremfall bleiben dem zur Aktualisierung verpflichteten Intermediär (bzw. Nutzer) damit lediglich zehn Tage und u.U. sogar deutlich weniger Arbeitstage. Sofern der Nutzer mitteilungspflichtig ist, gelten die Bestimmungen des § 138h AO auch für ihn.^[5]

Rz. 16.1

^{[Autor/Stand]} Erstmalige Mitteilung nach Maßgabe des § 138f Abs. 2 AO. Dass § 138h Abs. 2 AO von der "Aktualisierung" einer Mitteilung ausgeht, setzt voraus, dass bereits eine erste, "reguläre"Mitteilung gem. § 138f Abs. 1, 2, 3 AO erfolgt ist.^[7] Damit muss (mindestens) eins der dort definierten fristauslösenden Ereignisse erfüllt sein. Ferner erfordert dies zwingend den Bezug zu einem konkreten Nutzer (s. § 138f AO Rz. 11.1 ff.).^[8] So enthält § 138h AO selbst keinerlei Regelungen betreffend die Frist einer erstmaligen Mitteilung. Gegenstand der Vorgaben des § 138h Abs. 2 AO sind allein Mitteilungen in Form einer Aktualisierung aufgrund von "Änderungen und Ergänzungen" einer bereits erfolgten (erstmaligen) Mitteilung.

Rz. 17

^{[Autor/Stand]} Keine grundsätzliche Pflicht zur Aktualisierung. Schon die Tatsache, dass mit § 138h AO eine eigene Kategorie von Steuergestaltungen eingeführt wurde, für die eine Aktualisierung ausdrücklich erforderlich ist, zeigt, dass "nicht marktfähige" mitteilungspflichtige Steuergestaltungen keiner Aktualisierungspflicht unterliegen (s. § 138f AO Rz. 311 f.). Spätere Änderungen oder Ergänzungen einer maßgeschneiderten, d.h. "nicht marktfähigen" Steuergestaltung lösen nur dann eine Mitteilungspflicht aus, wenn sämtliche Voraussetzungen einer (neuen) mitteilungspflichtigen Steuergestaltung erfüllt sind.^[10] Soweit das BMF die Auffassung vertritt, dass "erneute" Mitteilungen z.B. bei einer wesentlichen Änderung einer Steuergestaltung erforderlich seien,^[11] ist dies – jenseits einer "neuen" oder einer marktfähigen Steuergestaltung – nicht vom Gesetzeswortlaut gedeckt.^[12]

Rz. 18

^{[Autor/Stand]} Hintergrund der Aktualisierungspflicht. Bei marktfähigen grenzüberschreitenden Steuergestaltungen hätte eine separate Mitteilung für jede Steuergestaltung zur Folge, dass dem BZSt und den zuständigen Behörden der anderen EU-Mitgliedstaaten eine Vielzahl von Mitteilungen derselben grenzüberschreitenden Steuergestaltungen mit inhaltlich weitgehend identischen Angaben übermittelt werden müssten. In diesen Fällen soll die Information ausreichend sein, ob und wenn ja, welche weiteren Nutzer dieselbe grenzüberschreitende Steuergestaltung verwirklichen wollen. Daher soll die Mitteilung auf solche Angaben beschränkt werden, die selbst eine neue Mitteilungspflicht auslösen und neue Informationen vermitteln können.^[14]

Rz. 19– 25

^{[Autor/Stand]} frei

[Autor/Stand] Autor: Engelen, Stand: 01.08.2022

[2] Vgl. RegE v. 10.10.2019, BR-Drucks. 489/19, 49, vgl. § 138h AO Anh. 1 Rz. 3.

[3] Vgl. Engelen/Bärsch, DStR 2020, 676 (680).

[4] Vgl. BMF v. 29.3.2021 – IV A 3-S 0304/19/10006:010, IV B 1-S 1317/19/10058:011, BStBl. I 2021, 582, Rz. 257, vgl. § 138d AO Anh. 2 Rz. 3.

[5] Vgl. RegE v. 10.10.2019, BR-Drucks. 489/19, 50, vgl. § 138h AO Anh. 1 Rz. 3.

[Autor/Stand] Autor: Engelen, Stand: 01.08.2022

[7] So auch Münch in H/H/Sp, § 138h AO Rz. 29 (Stand: August 2021).

[8] A.A. wohl Grotherr in Gosch, § 138d AO Rz. 22 (Stand: September 2021); Grotherr in Gosch, § 138f AO Rz. 11 (Stand: April 2022).

[Autor/Stand] Autor: Engelen, Stand: 01.08.2022

[10] Siehe auch Grotherr, Ubg 2019, 633 (645). So im Ergebnis auch BMF v. 29.3.2021 – IV A 3-S 0304/19/10006:010, IV B 1-S 1317/19/10058:011, BStBl. I 2021, 582, Rz. 253, vgl. § 138d AO Anh. 2 Rz. 3.

[11] Vgl. BMF v. 29.3.2021 – IV A 3-S 0304/19/10006:010, IV B 1-S 1317/19/10058:011, BStBl. I 2021, 582, Rz. 44, 45, 195, vgl. § 138d AO Anh. 2 Rz. 3.

[12]...