Flick/Wassermeyer/Ditz/Schönfeld, Außensteuerrecht, Komm ... / 2. Der Einkünfteabgrenzung zugrunde gelegte Bedingungen

"... die Bedingungen, insbesondere die Verrechnungspreise, die der Aufteilung der Einkünfte zwischen einem inländischen Unternehmen und seiner ausländischen Betriebsstätte oder der Ermittlung der Einkünfte der inländischen Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens steuerlich zugrunde gelegt werden, ..."

Rz. 2842

^{[Autor/Stand]} Verrechnungspreise. Der Begriff des Verrechnungspreises ist in § 1 Abs. 1 Satz 1 als "andere Bedingungen, insbesondere Preise" legaldefiniert, die der Stpfl. "seiner Einkünfteermittlung [...] zugrunde legt" (Rz. 135). Er entspricht demjenigen Preis, der tatsächlich im Rahmen der Einkünfteermittlung herangezogen wurde, wobei unerheblich ist, welchen konkreten Einflüssen seine Ermittlung ausgesetzt war. Ob der Verrechnungspreis dem Fremdvergleichsgrundsatz entspricht oder im Gegensatz dazu steht, ist zunächst ohne Bedeutung. Zur Kritik der Legaldefinition in § 1 Abs. 1 Satz 1 vgl. Rz. 135.

Für Zwecke der Betriebsstättengewinnermittlung wird der Begriff der Verrechnungspreise insofern erweitert, als in § 1 Abs. 5 Satz 1 auf die Bedingungen abgestellt wird, die entweder "der Aufteilung der Einkünfte zwischen einem inländischen Unternehmen und seiner ausländischen Betriebsstätte" (Rz. 2847) oder "der Ermittlung der Einkünfte der inländischen Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens" (Rz. 2848) zugrunde liegen. Aufgrund der fehlenden eigenständigen Rechtsfähigkeit von Betriebsstätten sind vertragliche Vereinbarungen zwischen den einzelnen Betriebsstätten desselben Unternehmens ausgeschlossen (Rz. 2791.1). Fraglich ist daher, welche Rechtsnatur einzelne Vorgänge aufweisen müssen, um unter den Begriff der Verrechnungspreise i.S.d. § 1 Abs. 5 Satz 1 zu fallen. Abzustellen ist auf das fiktive Entgelt, das im Rahmen der steuerlichen Buchführung (Rz. 2825) für die zwischen der Betriebsstätte und dem übrigen Unternehmen verwirklichten Geschäftsvorfälle angesetzt worden und Grundlage der steuerlichen Gewinnermittlung war (Rz. 2850).

Der Verrechnungspreis i.S.d. § 1 Abs. 5 Satz 1 kann auch in Quasi-Verträgen zwischen einzelnen Unternehmensteilen "vereinbart" worden sein, auch wenn diesen keine mit einem Vertrag zwischen rechtlich selbständigen Unternehmen vergleichbare Rechtsqualität zukommt (Rz. 2791.1, 2829).^[2] I.d.R. dürfte der Verrechnungspreis sich aus der Dokumentation in der Buchhaltung der Betriebsstätte bzw. des gesamten Unternehmens ergeben, auch wenn diese Dokumentation grundsätzlich keine Voraussetzung für das Vorliegen eines Verrechnungspreises ist. In der Praxis sind jedenfalls klare Aufzeichnungen anzuraten, da diese – ggf. zusammen mit den in der Hilfs- und Nebenrechnung gezogenen Schlussfolgerungen – geeignet sind, für betriebsstättenbezogene Sachverhalte schriftliche Verträge ersetzen.^[3]

Rz. 2843

^{[Autor/Stand]} Andere Bedingungen. Tatbestandsvoraussetzung einer Korrektur nach § 1 Abs. 5 Satz 1 i.V.m. § 1 Abs. 1 ist, dass die "Bedingungen, insbesondere Verrechnungspreise", die der Einkünfteermittlung des inländischen Unternehmensteils steuerlich zugrunde liegen, nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen. Grundsätzlich kann hier auf die zu § 1 Abs. 1 entwickelten Grundsätze zurückgegriffen werden, wobei diese entsprechend anzuwenden sind.^[5] Für Betriebsstättensachverhalte wird in § 1 Abs. 5 Satz 1 darüber hinaus eine Konkretisierung dergestalt vorgenommen, dass auf die Einkünfteaufteilung bzw. -ermittlung Bezug genommen wird (Rz. 2847 f.). Der Begriff der "Bedingungen" bezieht sich grundsätzlich auf alles, was der Einkünfteaufteilung/-ermittlung zugrunde gelegt wird, und umfasst daher z.B. auch den Zinssatz der im Rahmen der für das der Betriebsstätte zuzuordnende Fremdkapital zur Anwendung kommt.^[6] Nach der neueren Rechtsprechung des BFH^[7] ist der Begriff der Bedingungen nicht mehr auf solche mit reinem Entgeltcharakter beschränkt, sondern kann auch die Rahmenbedingungen der Leistungserbringung betreffen (Rz. 136, 2293 f.).

Rz. 2844

^{[Autor/Stand]} Unternehmen. § 1 Abs. 5 Satz 1 setzt ein in- oder ausländischen "Unternehmen" voraus. Unternehmen können gewerbliche Unternehmen i.S.d. § 15 EStG, aber auch andere Unternehmen wie land- und fortwirtschaftliche Betriebe i.S.d. § 13 EStG oder selbständige Tätigkeiten i.S.d. § 18 EStG sein. Der Anwendungsbereich des § 1 Abs. 5 beschränkt sich damit auf Tätigkeiten, die unter die Gewinneinkunftsarten des § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG fallen. Dies gilt auch deshalb, weil nur im Fall von Einkünften aus §§ 13, 15 und 18 EStG Betriebsstätten existieren können.^[9] Grundsätzlich entspricht der Unternehmensbegriff dem umsatzsteuerlichen Unternehmensbegriff des § 2 Abs. 1 UStG, umfasst aber, anders als dieser, nicht die Vermietung und Verpachtung.^[10]

Da das Bestehen einer zweiten Betriebsstätte neben der Geschäftsleitungsbetriebsstätte i.S.d. § 12 Satz 2 Nr. 1 AO eine tatsächliche unternehmerische Tätigkeit i.S.d. §§ 13, 15 oder 18 EStG voraussetzt, ist § 1 Abs. 5 Satz 1 im Fall eines Gewerbebetriebs kraft Rechtsform gem. § 8 Abs. 2 KStG man...