Flick/Wassermeyer/Ditz/Schönfeld, Außensteuerrecht, Komm ... / b) Ermittlung eines Einigungsbereichs

aa) Vorbemerkungen

Rz. 1260

^{[Autor/Stand]} Notwendigkeit der Ermittlung eines Einigungsbereichs für das Transferpaket. Erfolgt die Bewertung des Transferpakets auf Grundlage eines hypothetischen Fremdvergleichs, muss im ersten Schritt ein Einigungsbereich ermittelt werden. Hierzu bestimmt § 1 Abs. 3 Satz 7 Folgendes: "Können keine Vergleichswerte festgestellt werden, ist für die Bestimmung des Fremdvergleichspreises ein hypothetischer Fremdvergleich unter Beachtung des Absatzes 1 Satz 3 aus Sicht des Leistenden und des jeweiligen Leistungsempfängers anhand ökonomisch anerkannter Bewertungsmethoden durchzuführen." In § 1 Abs. 3a Satz 5 heißt es sodann weiter: "Bei der Anwendung des hypothetischen Fremdvergleichs [...] ergibt sich regelmäßig aus dem Mindestpreis des Leistenden und dem Höchstpreis des Leistungsempfängers ein Einigungsbereich". Der früheren Gesetzesfassung war in diesem Zusammenhang überdies zu entnehmen, dass dieser Einigungsbereich "von den jeweiligen Gewinnerwartungen (Gewinnpotenzialen)" der Beteiligten bestimmt wird (§ 1 Abs. 3 Satz 6 Halbs. 2 a.F.). Auch wenn dieser Passus in der neuen Fassung des § 1 nicht mehr explizit enthalten ist, hat sich daran jedoch nichts geändert,^[2] sodass es für die Ermittlung des Einigungsbereichs auch weiterhin entscheidend auf die Gewinne ankommt, die das übertragende und das übernehmende Unternehmen zukünftig aus dem Transferpaket erwarten. Diese Vorgehensweise entspricht dem finanzwirtschaftlichen Verständnis von Wert, nach dem ein Gut nur so viel wert ist, wie Ergebnisse durch seine Verwendung erwirtschaftet werden können.^[3] Die Gewinnerwartungen des übertragenden Unternehmens bestimmen die Untergrenze des Einigungsbereichs, während die Gewinnerwartungen des übernehmenden Unternehmens die Obergrenze bestimmen. In der früheren Gesetzesfassung war zudem ausdrücklich niedergelegt, dass der Mindestpreis des Leistenden und der Höchstpreis des Leistungsempfängers mithilfe von Kapitalisierungszinssätzen entsprechend abzuzinsen sind (§ 1 Abs. 3 Satz 6 Halbs. 1 a.F.). Auch diese Aussage lässt sich der neuen Gesetzesfassung nicht mehr explizit entnehmen, wobei sich aber auch daran nichts geändert hat. Denn aus der Gesetzesbegründung ergibt sich, dass im Rahmen des hypothetischen Fremdvergleichs v.a. Methoden zur Anwendung kommen, die auf die Berechnung eines abgezinsten Werts prognostizierter Cashflows abzielen. Explizit erwähnt sind dabei Ertragswert- und Discounted-Cashflow-Methoden.^[4] Die jeweils zu erwartenden Gewinnpotentiale sind folglich mit Hilfe eines kapitalwertorientierten Verfahrens zu ermitteln.^[5] Dies wird auch sowohl in § 2 Satz 3 FVerlV 2022 als auch durch Finanzverwaltung^[6] nochmals ausdrücklich klargestellt. Angesprochen sind damit insbesondere das Ertragswertverfahren und das Discounted-Cashflow-Verfahren, die gleichberechtigt nebeneinander stehen.^[7] Bei der Anwendung eines kapitalwertorientierten Verfahrens zur Bewertung des übertragenen oder zur Nutzung überlassenen Transferpakets sind nach § 3 Abs. 2 Satz 3 FVerlV 2008 bzw. § 2 Satz 4 FVerlV 2022 insbesondere die nachfolgend aufgeführten Fragen zu klären, wobei maßgeblicher Bewertungszeitpunkt der Zeitpunkt der Übertragung der Funktion (§ 3 Abs. 1 FVerlV 2008).^[8] Bei den nachfolgend aufgeführten Fragen handelt es sich um typische Fragen im Zusammenhang mit der Bewertung immaterieller Wirtschaftsgüter,^[9] was sich aus der dominierenden Bedeutung immaterieller Wirtschaftsgüter bei grenzüberschreitenden Funktionsverlagerungen erklärt:

• Bestimmung der Gewinnpotentiale für das Transferpaket;
• Ermittlung eines sachgerechten Kapitalisierungszeitraums;
• Ableitung eines angemessenen Kapitalisierungszinssatzes.^[10]

Rz. 1261

^{[Autor/Stand]}"Finanzielle Überschüsse" als maßgebliche Begrifflichkeit. In der früheren Gesetzesfassung war geregelt, dass der Einigungsbereich "von den jeweiligen Gewinnerwartungen (Gewinnpotenzialen)" der Beteiligten bestimmt wird (§ 1 Abs. 3 Satz 6 Halbs. 2 a.F.). In diesem Sinne hieß es auch in § 3 Abs. 1 FVerlV 2008, dass der Wert des Transferpakets aus der Sicht der beteiligten Unternehmen "in Übereinstimmung mit den Gewinnen stehen [muss], die zum Zeitpunkt der Verlagerung aus der Ausübung der Funktion erwartet werden können und der Funktion zuzuordnen sind (Gewinnpotenziale)." In § 1 Abs. 4 FVerlV 2008 war der Begriff der "Gewinnpotenziale" schließlich definiert. Es handelte sich um die aus der verlagerten Funktion jeweils zu erwartenden Reingewinne nach Steuern (Barwert), auf die ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter aus Sicht des verlagernden Unternehmens nicht unentgeltlich verzichten würde und für die ein solcher Geschäftsleiter aus der Sicht des übernehmenden Unternehmens bereit wäre, ein Entgelt zu zahlen. Mit Neufassung der Funktionsverlagerungsverordnung wurde der Begriff "Gewinnpotenzial" nun durch den Begriff "finanzielle Überschüsse" ersetzt (§ 2 Satz 4 FVerlV 2022). Dementsprechend bilden nun die aus der Funktion zu erwartenden finanziellen Überschüsse die Grundlage fü...