Flick/Wassermeyer/Ditz/Schönfeld, Außensteuerrecht, Komm ... / d) Geschäftsvorfallbezogene Nettomargenmethode

aa) Überblick

Rz. 808

^{[Autor/Stand]} Allgemeines. Bei Anwendung der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode (Transactional Net Margin Method – TNMM) wird zur Ableitung angemessener Verrechnungspreise auf den Nettogewinn im Verhältnis zu einer definierten Bezugsbasis, z.B. Umsatz, Kosten oder Vermögen, abgestellt (nachfolgend "Nettomarge"). Die Nettomarge, die ein Unternehmen aus einer Geschäftsbeziehung mit einer nahestehenden Person gemäß dem Fremdvergleichsgrundsatz erwirtschaften kann, wird demnach aus solchen Nettomargen abgeleitet, die das Unternehmen mit fremden Dritten (innerer Betriebsvergleich – "Internal Comparables") oder die fremde Dritte bei vergleichbaren Geschäften untereinander (äußerer Betriebsvergleich – "External Comparables") erzielt haben.^[2] Letztlich arbeitet diese Methode mit "Sollgewinnen", die an die angemessene Handelsspanne bei der Wiederverkaufspreismethode (Rz. 743 ff.) oder den angemessenen Gewinnaufschlag bei der Kostenaufschlagsmethode (Rz. 795 ff.) erinnern.

Rz. 809

^{[Autor/Stand]} Geschäftsvorfallbezogenheit. Entscheidend für die Anerkennung der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode durch die OECD und die deutsche Finanzverwaltung als Methode zur Ableitung angemessener Verrechnungspreise ist – wie der Methodenname erwarten lässt – die Geschäftsvorfallbezogenheit. Die Internal oder External Comparables sollen also aus vergleichbaren Geschäftsvorfällen abgeleitet werden. Gerade was die External Comparables anbelangt, ist es jedoch meist nicht möglich, auf nur einen vergleichbaren Geschäftsvorfall abzustellen. Vielmehr werden zur Ermittlung der External Comparables mehrere Geschäftsvorfälle gruppiert und zusammengefasst. Basierend auf dem Gedanken der Gruppierung stellen z.B. die aus den Jahresabschlüssen dieser Unternehmen ableitbaren Nettomargen dann die Nettomargen für eine Art von zusammengefassten Geschäftsvorfällen dar. Mit einer solchen Gruppierung und Zusammenfassung soll jedenfalls der Anforderung der Geschäftsvorfallbezogenheit entsprochen werden.

Die Geschäftsvorfallbezogenheit ist sicherlich das Ideal bei Anwendung der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode. Die OECD-Leitlinien erkennen allerdings die dabei bestehenden Praxisprobleme an.^[4] So wird ausdrücklich konzediert, dass es häufig an öffentlich verfügbaren Informationen über die mit einzelnen (gruppierten und zusammengefassten) Geschäftsvorfällen erzielten Nettomargen fehlt. Wichtig ist jedoch die von der OECD aus diesem Praxisproblem gezogene Schlussfolgerung: Wenn es nicht gelingt, Nettomargen einzelner Geschäftsvorfälle zu ermitteln, so wird nicht die Anwendbarkeit der Methode in Frage gestellt. Vielmehr wird zugestanden, stattdessen auf die Nettomargen der Vergleichsunternehmen als Ganzes Bezug zu nehmen, wenn das Funktionsprofil des Vergleichsunternehmens mit dem Funktionsprofil des untersuchten Unternehmens abgestimmt ist. Es ist dabei sicherzustellen, dass insgesamt hinreichende Vergleichbarkeit vorliegt, ggf. unter Durchführung von Anpassungsrechnungen.^[5]

Mit dieser Anforderung haben sich die OECD-Leitlinien bisher wesentlich von den (inzwischen aufgehobenen) deutschen VWG-Verfahren unterschieden. Während nach bisheriger deutscher Verwaltungsauffassung die geschäftsvorfallbezogene Nettomargenmethode nur bei Routinefunktionen gelten sollte, weil hier im Rahmen der Gruppierung und Zusammenfassung von Geschäftsvorfällen die gewünschte Geschäftsvorfallbezogenheit erreicht werden kann,^[6] gehen die OECD-Leitlinien zutreffend darüber hinaus. Hier wird die Anforderung der Geschäftsvorfallbezogenheit im Zweifelsfall gelockert und das Kriterium der Vergleichbarkeit in den Vordergrund gestellt. Ziel muss es nach Auffassung der OECD-Leitlinien sein, möglichst zuverlässige Vergleichswerte für den untersuchten Geschäftsvorfall zu finden, auch wenn diese Vergleichswerte nicht geschäftsvorfallbezogen ermittelt werden können.^[7] Diese unterschiedliche Auffassung der deutschen Finanzverwaltung im Vergleich zu den OECD-Leitlinien mag im Zeitablauf begründet liegen. Die hier beschriebene OECD-Auffassung findet sich in dieser Klarheit auch erst in den 2010 überarbeiteten OECD-Leitlinien, die das Ergebnis der mehrjährigen Projekte "Comparability" and "Profit Methods" darstellen. Insofern reflektieren die OECD-Leitlinien eher als die 2005 veröffentlichten deutschen VWG-Verfahren die sich bei Anwendung der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode ergebenden Probleme und zeigen praktikable Lösungsansätze auf. Durch die Einführung der VWG VP im Jahr 2021 und dem dort enthaltenen Verweis auf die OECD-Leitlinien^[8] wurde diese unterschiedliche Auffassung aufgehoben und die von der OECD vertretene Sichtweise durch die deutsche Finanzverwaltung übernommen.

Rz. 810

^{[Autor/Stand]} Vorteile. Der wesentliche Vorteil der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode ist darin zu sehen, dass sich bei der Verwendung von Nettomargen Funktionsunterschiede bei den Vergleichs-Geschäftsvorfällen ("Internal" oder "External Comparables") weni...