Fondsgebundene Lebensversicherung als Rückdeckungsversicherung

BMF, Schreiben v. 11.5.2000, IV C 2 - S 2144c - 2/00

Zu der Frage, welche allgemeinen und spezifischen Anforderungen eine fondsgebundene Lebensversicherung erfüllen muss, um steuerlich als Rückdeckung für Unterstützungskassen anerkannt zu werden, wird wie folgt Stellung genommen:

Nach § 4d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c EStG ist eine Unterstützungskasse als rückgedeckt anzusehen, soweit sie sich die Mittel für ihre Versorgungsleistungen durch Abschluss einer Versicherung verschafft. Ob eine Versicherung vorliegt, ist nach versicherungsrechtlichen Grundsätzen zu beurteilen. Eine fondsgebundene Lebensversicherung ist eine Versicherung im Sinne des Versicherungsaufsichtgesetzes (VAG). Werden die von der Unterstützungskasse in Aussicht gestellten Leistungen über eine derartige Versicherung rückgedeckt, liegt dem Grunde nach eine rückgedeckte Unterstützungskasse im Sinne des § 4d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c EStG vor.

Zuwendungen des Trägerunternehmens sind nach 4d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c EStG als Betriebsausgabe abzugsfähig, soweit sich die Kasse ihre Mittel für die Versorgungsleistungen durch den Abschluss einer Versicherung verschafft. Es ist damit das Verhältnis des Barwerts der mit dem Versicherungsunternehmen vereinbarten Versicherungsleistung zu dem Barwert der von der Kasse in Aussicht gestellten Versorgungsleistungen zu ermitteln. Soweit die Versicherungsleistungen geringer als die Versorgungsleistungen sind, liegt keine Rückdeckung vor. In diesen Fällen ist neben dem Abzug der Zuwendungen nach Buchst. c ein Abzug nach den Buchst. a und b zu prüfen (vgl. § 4d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c Satz 5 EStG).

Grundlage für die Ermittlung der Versicherungsleistungen ist der mit dem Versicherungsunternehmen abgeschlossene Vertrag. Soweit darin keine garantierte Versicherungsleistung vereinbart ist, steht nach Auffassung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder für Zwecke des § 4d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c EStG einer in Aussicht gestellten Versorgungsleistung keine ausreichend konkret bestimmbare Versicherungsleistung gegenüber. Dies ist z.B. der Fall, wenn sich die Versicherungsleistung insgesamt nur auf das im Zeitpunkt ihrer Fälligkeit vorhandene Fondsvermögen bezieht. Nach § 4d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c Satz 5 EStG sind in diesen Fällen deshalb die Zuwendungen des Trägerunternehmens in vollem Umfang nur nach den Voraussetzungen des § 4d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a und b EStG zu beurteilen.

Es ist in diesen Fällen nicht möglich, fiktiv eine garantierte Versicherungsleistung mit dem Hinweis zu unterstellen, nach den Erfahrungen der Vergangenheit werde sich das mittels Beitragsleistung gebildete Fondsvermögen in einem bestimmten Umfang entwickeln (z.B. auf der Basis einer Verzinsung der zugewendeten Beiträge mit 4 %). Eine derartige Unterstellung widerspricht den vertraglichen Vereinbarungen und der Grundkonzeption des § 4d EStG.

Maßgebend sind die Verhältnisse am Bilanzstichtag. Zu diesem Zeitpunkt ist jeweils zu entscheiden, ob und in welchem Umfang Versicherungsleistungen nach den mit dem Versicherungsunternehmen abgeschlossenen Verträgen garantiert sind. Soweit danach die in Aussicht gestellten Versorgungsleistungen der Unterstützungskasse höher sind als die garantierte Versicherungsleistung, liegt nur eine partiell rückgedeckte Unterstützungskasse vor.

Für die Anwendbarkeit des § 4d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c EStG kommt es ausschließlich auf die Rechtsbeziehungen zwischen der Unterstützungskasse und der (Rückdeckungs-)Versicherungsgesellschaft an.

Garantierte Versicherungsleistungen im vorgenannten Sinne und damit eine rückgedeckte Unterstützungskasse nach § 4d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c EStG liegen deshalb nur vor, wenn die Versicherungsgesellschaft, mit der die Unterstützungskasse den Rückdeckungsversicherungsvertrag abgeschlossen hat, gegenüber der Kasse die Garantie übernimmt.

Abschließend wird darauf hingewiesen, dass für die Beurteilung der jeweiligen steuerlichen Einzelfälle die Finanzbehörden der Länder zuständig sind. Diesen obliegt es, die im Einzelfall abgeschlossenen vertraglichen Vereinbarungen unter Berücksichtigung der oben dargestellten allgemeinen Grundsätze zu beurteilen.

Normenkette

EStG § 4d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1