Frotscher/Drüen, GewStG § 2 Steuergegenstand / 3.4 Gewerbliche Prägung

Rz. 29

Wird eine Personengesellschaft nicht originär gewerblich tätig, so erzielt sie dennoch gewerbliche Einkünfte und unterliegt damit der GewSt, wenn sie gem. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägt ist.^[1] Dies betrifft nur Personengesellschaften, die keine originär gewerblichen Einkünfte erzielen, also eigentlich vermögensverwaltende Gesellschaften.^[2] Eine Personengesellschaft ist gewerblich geprägt, wenn ausschließlich Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Nichtgesellschafter zur Geschäftsführung befugt sind. Eine gewerbliche Prägung kann bei doppelstöckigen Personengesellschaftsstrukturen auch dadurch entstehen, dass der persönlich haftende Gesellschafter zwar nicht eine Kapitalgesellschaft, aber eine selbst gewerblich geprägte Personengesellschaft ist.^[3] Eine gewerblich geprägte Personengesellschaft führt damit zu den gleichen Rechtsfolgen, wie eine Kapitalgesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter.^[4]

Rz. 30

Eine gewerbliche Prägung erfordert, dass nur eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter der Personengesellschaft sind. Ob es sich dabei um eine deutsche oder eine ausl. Kapitalgesellschaft handelt, ist unerheblich. Bei einer ausl. Kapitalgesellschaft ist allerdings darauf zu achten, dass diese auch aus deutscher Sicht als Kapitalgesellschaft zu qualifizieren ist. Dazu ist ein Typenvergleich vorzunehmen.^[5] Die ausl. Kapitalgesellschaft braucht selbst nicht gewerblich tätig zu sein und auch keinen Gewerbebetrieb kraft Rechtsform zu unterhalten.^[6]

Rz. 30a

Für die GewSt-Pflicht der Personengesellschaft ist weiterhin erforderlich, dass diese eine inl. Betriebsstätte unterhält. Besteht keine inl. Betriebsstätte und sind die Einkünfte trotzdem dem Inland zuzuordnen, lässt sich durch die Prägung einer Personengesellschaft mit einer ausl. Kapitalgesellschaft die GewSt vermeiden. Die Einkünfte unterliegen dann nur der ESt bzw. KSt. Eine solche Gestaltung ist i. d. R. bei Immobilieninvestitionen in Deutschland möglich. Aufgrund des bei unbeweglichem Vermögen geltenden Belegenheitsprinzips können die mit den Immobilien erzielten Einkünfte international weiterhin Deutschland zugeordnet werden. Sie unterliegen dann (auch nach Anwendung eines eventuell bestehenden DBA) in Deutschland der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht. Eine Zuordnung dieser Einkünfte zu der im Ausland bestehenden Geschäftsleitungsbetriebsstätte dürfte i. d. R. nicht in Betracht kommen. Anders kann dies sein, wenn es sich nicht um Immobilien, sondern um bewegliche oder immaterielle Wirtschaftsgüter handelt. Zu beachten ist in diesem Zusammenhang zudem, dass gewerblich geprägte Personengesellschaften nicht als Unternehmen i. S. d. Art. 7 OECD-MA anzusehen sind.^[7]

Rz. 31

Auch eine ausl. Personengesellschaft kann aufgrund einer gewerblichen Prägung der GewSt unterliegen. Der Anwendungsbereich ist insoweit nicht auf inl. Personengesellschaften beschränkt. Voraussetzung ist, dass es sich bei der ausl. Gesellschaft auch aus deutscher Sicht um eine Personengesellschaft handelt.^[8] Dies ist anhand eines Typenvergleichs unter Berücksichtigung des rechtlichen Aufbaus und der wirtschaftlichen Gestaltung der Gesellschaft zu bestimmen.^[9] Die gewerbliche Prägung kann – ebenso wie bei einer inl. Personengesellschaft – sowohl durch eine inl. als auch durch eine ausl. Kapitalgesellschaft hergestellt werden.^[10] GewSt entsteht aber nur insoweit, wie die ausl. Personengesellschaft im Inland einen Gewerbebetrieb unterhält.

Rz. 32

Die gewerbliche Prägung führt dazu, dass sämtliche Einkünfte der Personengesellschaft als gewerblich anzusehen sind und damit der GewSt unterliegen. Die Besteuerung ist daher, ebenso wie bei einem Gewerbebetrieb kraft Rechtsform, unabhängig von der tatsächlichen Tätigkeit. Dennoch handelt es sich bei der gewerblich geprägten Personengesellschaft nicht um einen Gewerbebetrieb kraft Rechtsform. Ein Gewerbebetrieb kraft Rechtsform unterliegt ab Registereintragung der GewSt. Die GewSt-Pflicht einer gewerblich geprägten Personengesellschaft ist dagegen unabhängig von ihrer Eintragung ins Register oder der Eintragung des Kommanditisten.^[11]

Rz. 32a

Allein die gewerbliche Prägung reicht allerdings nicht aus, damit die Einkünfte der GewSt unterliegen. Nach der Rspr.^[12] ist weitere Voraussetzung, dass ebenso wie bei einer originär gewerblichen Tätigkeit Gewinnerzielungsabsicht vorliegt. Dies kann insbesondere dann fraglich sein, wenn dauerhaft Verluste erzielt werden. Bei gewerblich geprägten Personengesellschaften, die nur dazu dienen, Verluste zu erzielen, liegt die Gewinnerzielungsabsicht nicht vor. Die Verluste dieser Gesellschaften können daher auch nicht gewerbesteuerlich geltend gemacht werden.

[1] BFH v. 20.11.2003, IV R 5/02, BStBl II 2004, 464, BFH/NV 2004, 730.

[2] Strunk, Stbg 2007, 403, a. A. FG Hamburg, v. 15.9.2008, 2 K 40/08, rkr., n. v.

[3] § 15 Abs. 3 Nr. 2 S. 2 EStG.

[4] Zur gewerblichen Prägung Kauffmann/Seppelt, in Frotscher/Ge...