Frotscher/Drüen, GewStG § 2 Steuergegenstand / 3.5 Gewerbliche Infizierung

Rz. 33

Einkommensteuerrechtlich erwirtschaftet eine Personengesellschaft auch dann in vollem Umfang gewerbliche Einkünfte, wenn sie zwar nicht ausschließlich aber auch Einkünfte aus einer originär gewerblichen Tätigkeit erzielt.^[1] Daneben erfolgt einkommensteuerlich eine Umqualifikation in gewerbliche Einkünfte, wenn auch gewerbliche Einkünfte (z. B. über eine gewerbliche Personengesellschaft) bezogen werden.^[2] Für Einzelunternehmen gilt diese Infektion nicht, da diese mehrere Unternehmen nebeneinander betreiben können. Es ist dann für jedes Unternehmen zu entscheiden, ob dieses gewerbliche Einkünfte erzielt oder nicht. Diese Umqualifikation zu gewerblichen Einkünften ist auf das GewSt-Recht grundsätzlich zu übertragen. Allerdings ist nach der Rspr. danach zu unterscheiden, ob eine Umqualifizierung aufgrund eigener gewerblicher Tätigkeit (Alt. 1) oder Beteiligung an einer weiteren gewerblich tätigen PersG (Alt. 2) erfolgt.^[3] Wenn die PersGes neben einer vermögensverwaltenden auch eine gewerbliche Tätigkeit ausübt, hat eine Umqualifizierung zu erfolgen. Zu beachten ist, dass auch für die GewSt die für die ESt geltende Geringfügigkeitsgrenze gilt. Nach der Rspr. des BFH erfolgt wegen Geringfügigkeit keine Umqualifikation gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 1 EStG, wenn die gewerblichen Einkünfte nicht mehr als 3 % der Gesamtnettoumsatzerlöse betragen. Wird diese Grenze überschritten, unterliegen die Einkünfte einer Personengesellschaft in vollem Umfang der GewSt. Für ESt-Zwecke ist auch bei einer Beteiligung an einer gewerblichen PersGes eine Umqualifizierung vorzunehmen. Diese Umqualifikation ist auch für GewSt-Zwecke zu übernehmen. Es unterliegen damit alle Einkünften (d. h. auch die "nur" infizierten) der Gewerbesteuer. Werden durch die gewerbliche Tätigkeit keine positiven Einkünfte erzielt, so erfolgte nach der Rspr. auch keine Infektion.^[4]

Insoweit sollte eine teleologische Reduktion der Norm erfolgen. Durch das JStG 2019^[5] hat der Gesetzgeber diese Auffassung ausgeschlossen. Nunmehr ist ausdrücklich geregelt, dass auch Verluste oder negative Einkünfte abfärben können.

Rz. 33a

Nach der Rspr. ist dagegen die Infektion gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 1 EStG nicht ohne Weiteres für GewSt-Zwecke zu übernehmen. Auch wenn einkommensteuerlich gewerbliche Einkünfte vorliegen, ist die Regelung für die GewSt verfassungskonform einzuschränken.^[6] Zwar gebe es bei Alt. 2 keine Geringfügigkeitsgrenze, sodass schon 0,2 % der Umsätze grundsätzlich zu einer Infektion führen können.^[7]

Allerdings ist die Regelung verfassungskonform einzuschränken, da anderenfalls eine Schlechterbehandlung von Steuerpflichtigen, die die Tätigkeit durch eine PersGes ausüben, gegenüber Einzelunternehmern bestehen würde. Ein Einzelunternehmer kann mehrere Tätigkeiten nebeneinander ausüben; jede dieser Tätigkeit ist gesondert daraufhin zu überprüfen, ob sie gewerblich ist. Bei ihm würde es daher nicht zu einer Infektion kommen und damit zu keiner Belastung mit Gewerbesteuer der eigentlich vermögensverwaltenden oder freiberuflichen Tätigkeit. Anders als bei Alt. 1 rechtfertigt der Aspekt der Vereinfachung keine Infektion. Da die gewerbliche Tätigkeit ohnehin in einer gesonderten Rechtsform (PersGes) ausgeübt wird, ergeben sich keine zusätzlichen Probleme bei der Einkünfteermittlung. Es hat anders als bei einer gemischt tätigen PersGes keine Abgrenzung zwischen gewerblichen und nicht gewerblichen Einkünften bei einer Person zu erfolgen. Es besteht insoweit auch nicht das Risiko, dass unberechtigterweise Einkünfte falsch als nicht gewerblich eingeordnet werden.^[8]

Rz. 33b

Nach der Gesetzesänderung können auch negative Einkünfte gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 2 EStG infizieren.^[9]

Rz. 33c

Um die GewSt-Pflicht für die eigentlich durch Vermögensverwaltung erzielten Einkünfte zu vermeiden, kann es daher sinnvoll sein, die gewerbliche und die vermögensverwaltende Tätigkeit in unterschiedlichen Personengesellschaften auszuüben. Die Tätigkeiten von verschiedenen (Schwester-)Personengesellschaften werden für GewSt-Zwecke nicht zusammen betrachtet.^[10]

[1] Sog. Abfärbewirkung gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 1 EStG.

[2] § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 2 EStG.

[3] BFH v. 6.6.2019, IV R 30/16, BStBl II 2020, 649, BFH/NV 2019, 994.

[4] BFH v. 12.4.2018, IV R 5/15, BStBl II 2020, 118, BFH/NV 2018, 881.

[5] Gesetz v. 12.12.2019, BGBl I 2019, 2451.

[6] BFH v. 6.6.2019, IV R 30/16, BStBl II 2020, 649, BFH/NV 2019, 994, vgl. dazu auch Schreiber, NZG 2019, 1172.

[7] BFH v. 6.6.2019, IV R 30/16, BStBl II 2020, 649, BFH/NV 2019, 994; FG Hamburg v. 25.2.2021, 3 K 139/20, EFG 2021, 1561 (rkr.).

[8] FG Hamburg v. 25.2.2021, 3 K 139/20, EFG 2021, 1561 (rkr.); vgl. zu dem Thema Korn/Scheel, DStR 2019, 1665 ff.

[9] Vgl. zur Verfassungswidrigkeit Stenert/Gravenhorst, DStR 2020, 2505.

[10] Zur gewerblichen Infizierung Kauffmann/Seppelt, in Frotscher/Geurts, EStG, § 15 EStG Rz. 301ff. vgl. zu Bagatellgrenzen Weiss, Ubg 2017, 95ff.