Frotscher/Drüen, GewStG § 2a Arbeitsgemeinschaften

1 Allgemeines

Rz. 1

§ 2a GewStG durchbricht für bestimmte Arbeitsgemeinschaften (ARGE) den Grundsatz, dass eine Gesellschaft selbstständiges GewSt-Subjekt ist.^[1] Unter den Voraussetzungen des § 2a GewStG ist nicht die ARGE gewerbesteuerpflichtig, sondern deren Gesellschafter. Die ARGE wird als steuerlich transparent behandelt. Ebenfalls nichtselbstständiges Gewerbesteuersubjekt ist die ARGE, wenn sie nach den allgemeinen Voraussetzungen nicht gewerblich tätig ist. Dann ist die ARGE schon nach den allg. Regelungen kein GewSt-Subjekt. Dann bedarf es der Fiktion des § 2a GewStG nicht. Die allg. Vorschriften sind dabei zunächst zu prüfen. Nur wenn die ARGE nach der allgemeinen Definition selbstständiges Gewerbesteuersubjekt ist, muss und kann auf § 2a GewStG zurückgegriffen werden.

[1] Vgl. BFH v. 15.5.1998, VIII R 81/96, BFH/NV 1999, 355.

2 Tatbestand

2.1 Begriff der Arbeitsgemeinschaft

Rz. 2

Eine ARGE ist eine Gesellschaft zur Durchführung eines oder beschränkten Anzahl von Werk(liefer)verträgen und meist im Baugewerbe oder bei der Vergabe öffentlicher Aufträge anzutreffen. Bei einer ARGE handelt es sich gesellschaftsrechtlich regelmäßig um eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR). Soweit die ARGE eine Personengesellschaft ist, die selbst gewerblich tätig ist, handelt es sich m. E. um eine OHG. Ob eine ARGE in Form einer OHG bestehen kann, ist im deutschen Gesellschaftsrecht umstritten. Teilweise wird vertreten, dass keine für eine OHG notwendige nachhaltige Tätigkeit bei der Durchführung nur eines Werk(liefer)vertrags gegeben ist. Sofern man gesellschaftsrechtlich eine OHG verneint, dürfte auch steuerlich nur eine GbR vorliegen. Die ARGE übt im Regelfall selbst keine gewerbliche Tätigkeit aus, sodass eine GbR vorliegt. Sofern die ARGE nicht gewerblich tätig ist, stellt sie regelmäßig schon nach den allgemeinen Voraussetzungen kein Gewerbesteuersubjekt dar. In diesem Fall muss nicht auf die Sondervorschrift des § 2a GewStG zurückgegriffen werden. Je nachdem, ob die ARGE nach außen tätig wird, handelt es sich um eine Innen- oder Außengesellschaft. Auch eine Innengesellschaft kann gewerbesteuerpflichtig sein.^[1] Überwiegend wird angenommen, dass eine ARGE nur in Form einer Personengesellschaft vorliegen kann. Dies wird damit begründet, dass eine ARGE in Rechtsform einer Kapitalgesellschaft nicht unter § 2a GewStG fällt, weil die Tätigkeit einer Kapitalgesellschaft gem. § 2 Abs. 2 GewStG stets gewerblich ist. Dieses Argument überzeugt m. E. nicht. § 2a GewStG kann durchaus als Ausnahme und damit als speziellere Regelung von der Grundregel des § 2 Abs. 2 GewStG gesehen werden. Insbesondere stellt § 2a GewStG eine Fiktion dar ("Als Gewerbebetrieb gilt nicht ..."); dies impliziert, dass nach der allgemeinen Definition eine gewerbliche Tätigkeit vorliegen muss. Anderenfalls wäre keine Fiktion notwendig, weil schon nach den allgemeinen Voraussetzungen keine gewerbliche Tätigkeit vorliegt. Entscheidend ist m. E. die gesellschaftsrechtliche Einordnung der ARGE. Ganz überwiegend wird zivilrechtlich nur dann von einer ARGE gesprochen, wenn es sich dabei um eine Personengesellschaft handelt. Wenn aber zivilrechtlich keine Körperschaft vorliegen kann, muss dies auch für das Steuerrecht gelten. Sofern man allerdings vertritt, dass zivilrechtlich eine ARGE auch in Form einer Körperschaft bestehen kann, muss dies auch für das Steuerrecht gelten. Dann ist diese ARGE m. E. aber auch unter den Voraussetzungen des § 2a GewStG steuerbefreit.

Die einzelnen Gesellschafter einer ARGE sind in der Regel selbstständig tätige Unternehmer, die sich zur Ausführung bestimmter Projekte zusammengeschlossen haben. Der Zusammenschluss mehrerer Unternehmer dient i. d. R. dazu, gegenüber einem Auftraggeber (z. B. dem Bauherrn) geschlossen aufzutreten. Die ARGE bietet nach außen regelmäßig eine einheitliche Leistung an, die aus mehreren verschiedenen Teilleistungen besteht. Die einzelnen Gesellschafter können dagegen ganz verschiedenartige Leistungen zu diesem Leistungsbündel beisteuern. Die Tätigkeit der ARGE muss sich dabei nicht auf den Baubereich beschränken, auch wenn dies in der Praxis das häufigste Einsatzgebiet ist. Auch im Bereich von gemeinnützigen Organisationen, die sich für ein Projekt mit mehreren Zweckbetrieben zur Erfüllung von Werk(lieferungs)verträgen zusammenschließen, kann eine ARGE vorliegen.

Die Gesellschaft hat i. d. R. ein Gesamthandsvermögen. Sie kann daher – soweit sie gewerblich tätig ist und § 2a GewStG nicht eingreift – Schuldner der GewSt sein. Auch durch die Neuregelungen des MoPeG^[2] für das Personengesellschaftsrecht ändert sich daran nichts. Als Personengesellschaft kann die ARGE dann eigenes Gesellschaftsvermögen haben und nicht mehr nur Gesamthandsvermögen der Gesellschafter. Das ändert aber an der steuerlichen Einordnung als GewSt-Subjekt nichts. Anders als bei einer stillen Gesellschaft, bei der die Gesellschaft mangels eigenen Vermögens zwar Steuerpflichtiger, aber nicht Steuerschuldner sein kann (§ 2 GewStG Rz. 34ff.), sind die Gesellschafter nur dann Steuerschuldner, we...