Frotscher/Drüen, GewStG § 5 Steuerschuldner / 2.4 Personengesellschaft (§ 5 Abs. 1 S. 3 GewStG)

Rz. 11

Grundsätzlich ist Schuldner der GewSt der Unternehmer, für dessen Rechnung das Gewerbe betrieben wird.^[1] Von diesem Grundsatz macht § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG für Personengesellschaften eine Ausnahme.^[2] Wird ein Gewerbebetrieb in der Rechtsform einer Personengesellschaft betrieben, sind steuerliche Unternehmer die Gesellschafter dieser Personengesellschaft und nicht die Personengesellschaft selbst. Gem. § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG sind aber nicht die Mitunternehmer, sondern die Personengesellschaft Steuerschuldner. Die GewSt-Schuld ist grundsätzlich aus dem Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft zu begleichen.

Rz. 12

Indem Personengesellschaften und nicht deren Mitunternehmer Steuerschuldner sind, wird es der hebeberechtigten Gemeinde ermöglicht, ggf. in das Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft zu vollstrecken. Daraus folgt, dass die Personengesellschaft dann nicht Steuerschuldner ist, wenn kein Gesamthandsvermögen gebildet wird.^[3] Die Steuerschuldnerschaft ist untrennbar mit der Vollstreckungsschuldnerschaft verknüpft.^[4] Sofern eine Vollstreckung strukturell nicht möglich ist, kann auch keine Steuerschuldnerschaft bestehen. Entscheidend ist dabei nicht, ob die Personengesellschaft tatsächlich Gesamthandsvermögen hat, sondern ob sie nach den gesetzlichen oder gesellschaftsvertraglichen Regelungen Gesamthandsvermögen bilden kann. Daher kommt es auf die Frage, ob eine Personengesellschaft vermögenslos ist, nicht an.^[5]

An dieser Einordnung ändern auch die Neuerungen im Personengesellschaftsrecht zum 1.1.2024 durch das MoPeG^[6] nichts. Danach kann eine Personengesellschaft eigenes Vermögen bilden und nicht nur wie bisher Gesamthandsvermögen der Mitunternehmer. Wenn aber bereits Gesamthandsvermögen der Mitunternehmer für die erforderliche Vollstreckungsmöglichkeit ausreicht, gilt dies erst recht für eigenes Vermögen der Personengesellschaft. Weiterhin kann es auch nach dem MoPeG Personengesellschaften geben, die kein Vermögen bilden. Diese sind dann auch nicht Steuerschuldner.

Rz. 13

Auch wenn eine Personengesellschaft gewerblich tätig ist und Gesamthandsvermögen gebildet wird, kann die Schuldnerschaft der Personengesellschaft für die GewSt in Ausnahmefällen ausgeschlossen sein. Erforderlich für die Steuerschuldnerschaft gem. § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG ist eine steuerliche Qualifizierung der jeweiligen Personengesellschaft als Mitunternehmerschaft. Die zivilrechtliche Ausgestaltung ist dagegen nicht maßgebend.^[7] Auch wenn zivilrechtlich eine Personengesellschaft vorliegt, ist diese nicht GewSt-Schuldner, wenn aus steuerlicher Sicht keine Mitunternehmerschaft vorliegt. Es müssen daher mindestens zwei Gesellschafter der Personengesellschaft als Mitunternehmer anzusehen sein.^[8]

Rz. 14

§ 5 Abs. 1 S. 3 GewStG erfasst alle Personengesellschaften, sofern die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind und die Personengesellschaft Gesamthandsvermögen bilden kann. Damit sind insbesondere die OHG und die KG Schuldner der GewSt.^[9] Auch eine GbR und eine Partnerschaftsgesellschaft können GewSt-Schuldner sein. Eine GbR ist im Regelfall aber nicht gewerblich tätig, da bei einer gewerblichen Tätigkeit regelmäßig eine OHG vorliegen dürfte. Mangels Gesamthandsvermögen sind Innengesellschaften in Form stiller Unterbeteiligungen nicht Steuerschuldner gem. § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG. Auch auf andere reine Innengesellschaften ist § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG nicht anzuwenden.^[10] Ebenfalls kein Gesamthandsvermögen bildet eine Erbengemeinschaft. Auch diese ist daher nicht GewSt-Schuldner gem. § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG.^[11] Die Erbengemeinschaft ist kein Rechtssubjekt, für das ein Unternehmen betrieben werden kann^[12]. Steuerschuldner sind die einzelnen Miterben. Weiterhin sind Güter- oder Bruchteilsgemeinschaften keine Steuerschuldner. Auch diese bilden kein Gesamthandsvermögen, sondern ein Gemeinschaftsvermögen.^[13] Schuldner der GewSt sind die einzelnen Gemeinschafter. Ergeht dennoch ein Bescheid gegen die Bruchteilsgemeinschaft, ist dieser in einen Bescheid gegen alle Gemeinschafter als Gesamtschuldner umzudeuten, wenn diese in dem Bescheid benannt sind.^[14]

Rz. 15

Da Personengesellschaften und nicht deren Gesellschafter Steuerschuldner der GewSt sind, ändert sich bei einem Wechsel der Gesellschafter die Steuerschuldnerschaft nicht.^[15] Der ausgeschiedene Gesellschafter kann allerdings nach den allgemeinen Regeln über die Nachhaftung in Anspruch genommen werden. Zu einem Wechsel des Steuerschuldners kommt es nach der Rechtsprechung – trotz Fortbestehens der Personengesellschaft –, wenn alle Gesellschafter einer Personengesellschaft wechseln. Indem alle Mitunternehmer gewechselt haben, wird der Gewerbebetrieb von einem neuen Unternehmer betrieben. Ein Wechsel des Steuerschuldners erfolgt auch dann, wenn die Personengesellschaft aufhört zu bestehen. Dies ist z. B. der Fall, wenn aus einer Personengesellschaft der vorletzte Gesellschafter ausscheidet und das (Gesamthands-)Vermögen der Personengesellschaft dem letzten verbleibend...