Frotscher/Drüen, GewStG § 7 Gewerbeertrag / 3.5 Besonderheiten bei Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen

Rz. 59

Für die Ermittlung des Gewinns für gewerbesteuerliche Zwecke bei Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen gelten über § 8 Abs. 1 KStG neben den Vorschriften des KStG auch die des EStG. Geltung hat dies auch für nach § 1a KStG zur Körperschaftsbesteuerung optierende Personenhandels- und Partnerschaftsgesellschaften. Von daher finden insbesondere Anwendung §§ 4 bis 7i EStG. Zu beachten ist, dass sich die Verweisung in § 8 Abs. 1 KStG auf die Ermittlung des Einkommens der Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse bezieht. Vor diesem Hintergrund sind nicht alle Vorschriften des EStG, die bei der Ermittlung des körperschaftsteuerlichen Einkommens zu beachten sind, auch für die Ermittlung des Gewinns i. S. d. § 7 S. 1 GewStG relevant.^[1] Bei der Ermittlung des gewerbesteuerlichen Gewinns nicht anzuwenden sind insbesondere § 10d EStG – insoweit gilt die speziellere Regelung in § 10a GewStG – und die Freibeträge nach den §§ 24 und 25 KStG.^[2] Anwendbar sind dagegen die §§ 9 und 10 KStG.^[3] Auch Ausschüttungen i. S. d. § 8b Abs. 4 KStG rechnen zum Gewerbeertrag. Soweit das EStG bzw. das KStG sachliche Steuerbefreiungen regeln, gelten diese auch für die GewSt. Für persönliche Steuerbefreiungen gilt dies aufgrund des Objektsteuercharakters der GewSt nicht.^[4]

Rz. 60

Für Kapitalgesellschaften, Genossenschaften, VVaG und Pensionsfondsvereine gilt – ebenso wie für zur Körperschaftsbesteuerung optierende Personenhandels- und Partnerschaftsgesellschaften – § 8 Abs. 2 KStG. Danach sind alle erzielten Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln. Dies gilt unabhängig davon, ob und inwieweit deren Tätigkeiten unter eine der Einkunftsarten i. S. d. § 2 Abs. 1 EStG fallen. Gewerbesteuerlich sind die genannten KSt-Subjekte nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb anzusehen. Bei der Ermittlung des gewerblichen Gewinns sind neben den §§ 9 und 10 auch die §§ 11, 12 Abs. 3 und 13 sowie 20 bis 22 KStG anzuwenden.^[5] Dagegen dürfen verdeckte Gewinnausschüttungen und Ausschüttungen auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und Liquidationserlös verbunden ist, den Gewinn auch gewerbesteuerlich nicht mindern, da es sich insoweit um eine Gewinnverwendung handelt.^[6]

Rz. 61

Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts unterliegen, sofern sie sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligen und Gewinnerzielungsabsicht zu bejahen ist, der GewSt.^[7] Dabei können Betriebe gewerblicher Art bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen auch zusammengefasst werden (§ 4 Abs. 6 KStG). Die Verpachtung eines Betriebs gewerblicher Art unterliegt nicht der GewSt (§ 4 Abs. 4 KStG).^[8] Da die Einkünfte eines Betriebs gewerblicher Art stets als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln sind, gelten für deren Ermittlung grundsätzlich die gleichen Regeln wie für die Gewinnermittlung von Kapitalgesellschaften. Betriebe gewerblicher Art rechnen nicht zu den Gewerbebetrieben kraft Rechtsform. Daher unterliegen Veräußerungs- und Aufgabegewinne i. S. d. § 16 EStG bei ihnen nicht der GewSt.^[9]

Rz. 62

Ob Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 4 oder 5 KStG einen Gewerbebetrieb unterhalten, bestimmt sich grundsätzlich nach den Vorschriften des EStG. Unterhalten sie mehrere wirtschaftliche Geschäftsbetriebe, gelten sie nach § 8 GewStDV als einheitlicher Gewerbebetrieb. Gewinne und Verluste sind damit verrechenbar. Für die Ermittlung des Gewinns für gewerbesteuerliche Zwecke gelten grundsätzlich die allgemeinen Regeln. Die §§ 12 und 13 KStG sind bei der Ermittlung des Gewerbeertrags grundsätzlich nicht anzuwenden.^[10] Der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb i. S. d. § 2 Abs. 3 GewStG erfasst neben dem Gewerbebetrieb im engeren Sinne auch alle übrigen selbstständigen Tätigkeiten und begründet im Rahmen seines Anwendungsbereichs eine GewSt-Pflicht kraft Fiktion. Es kommt im Rahmen von § 2 Abs. 3 GewStG nicht darauf an, ob die ausgeübte Tätigkeit ihrer Art nach gewerblich ist oder ob sie unter eine der Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 EStG fällt. Die Vorschrift kann deshalb dazu führen, dass der Ertrag des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs der GewSt unterliegt, obwohl einkommen- und körperschaftsteuerlich keine gewerblichen Einkünfte, sondern z. B. Einkünfte nach § 18 EStG vorliegen.^[11]

Rz. 62a

Bei kleinen Körperschaften kann bei Vorliegen der Voraussetzungen nach § 156 Abs. 2 AO die Festsetzung der GewSt unterbleiben.^[12] Es muss feststehen, dass insoweit die Kosten der Einziehung einschließlich der Festsetzung außer Verhältnis zu dem festzusetzenden Betrag stehen. Davon kann bei kleinen Körperschaften – wie z. B. Vereinen, Stiftungen oder Genossenschaften – ausgegangen werden, wenn der Gewinn im Einzelfall offensichtlich 500 EUR nicht übersteigt. In diesen Fällen besteht die Möglichkeit, von der Festsetzung des GewSt-Messbetrags abzusehen.

[1] Drüen, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 7 GewStG R...