Frotscher/Drüen, GewStG § 8 Hinzurechnungen / 7 Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen sowie Leasingraten für bewegliche Wirtschaftsgüter (§ 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG)

7.1 Rechtsentwicklung

Rz. 174

§ 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG regelt die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen sowie Leasingraten für bewegliche Wirtschaftsgüter. Die Regelung wurde durch Gesetz v. 14.8.2007^[1] in das GewStG eingefügt. Die Vorschrift gilt erstmals ab dem Ez 2008. Geändert wurde § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG durch Gesetz v. 12.12.2019.^[2] Eingefügt wurde S. 2 in § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG. Danach ist eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d S. 1 GewStG nur zur Hälfte vorzunehmen bei Elektrofahrzeugen, extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen und Fahrrädern, die keine Kraftfahrzeuge sind. § 8 Nr. 1 Buchst. d S. 2 GewStG ist nach § 36 Abs. 4 GewStG nur auf Entgelte anzuwenden, die auf Verträgen beruhen, die nach dem 31.12.2019 abgeschlossen worden sind. Letztmals gilt § 8 Nr. 1 Buchst. d S. 2 GewStG für den Ez. 2030.

[1] BGBl I 2007, 1912.

[2] BGBl I 2019, 2451.

7.2 Inhalt und Zweck der Vorschrift

Rz. 175

Nach § 8 Nr. 1 Buchst. d S. 1 GewStG ist dem Gewinn aus Gewerbebetrieb i. S. d. § 7 S. 1 GewStG ein Fünftel der Miet- und Pachtzinsen einschließlich Leasingraten für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens hinzuzurechnen, die im Eigentum eines anderen stehen. Voraussetzung ist, dass die entsprechenden Beträge bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind. Zu beachten ist der sich auf alle Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 Buchst. a bis f GewStG beziehende Freibetrag von 200.000 EUR nach § 8 Nr. 1 GewStG. Die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d S. 1 GewStG wirkt sich in der Summe der Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG nur zu 25 % aus. Entsprechendes gilt auch in den Fällen des § 8 Nr. 1 Buchst. d S. 2 GewStG. Im Ergebnis beträgt damit unter Berücksichtigung der 25-%-Regelung nach § 8 Nr. 1 GewStG die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d S. 1 GewStG 5 % und nach § 8 Nr. 1 Buchst. d S. 2 GewStG 2,5 % der Nutzungsentgelte.

Rz. 176

§ 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG dient der Verwirklichung des Objektsteuerprinzips. Vor diesem Hintergrund soll derjenige, der fremde Wirtschaftsgüter in seinem Gewerbebetrieb nutzt, dem selbstnutzenden Eigentümer vergleichbarer Wirtschaftsgüter gleichgestellt werden. Da auch in den für die in § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG geregelte Sachkapitalüberlassung gezahlten Mieten, Pachten und Leasingraten ein Finanzierungsanteil steckt, ist dieser – wie alle anderen Aufwendungen für Fremdfinanzierung in § 8 Nr. 1 GewStG auch – hinzuzurechnen.^[1] Die Regelung in § 8 Nr. 1 Buchst. d S. 2 GewStG soll auch gewerbesteuerlich einen Anreiz zum Gebrauch schadstofffreier bzw. schadstoffärmerer Fahrzeuge setzen.^[2]

Rz. 177

Die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG geht der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG vor.

Rz. 178 einstweilen frei

[1] BT-Drs. 16/4841, 78.

[2] BT-Drs. 19/13436, 134.

7.3 Bewegliche Wirtschaftsgüter

Rz. 179

§ 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG erfasst Entgelte für die Benutzung fremder beweglicher Anlagegüter in Form von Miet- und Pachtzinsen oder Leasingraten. Es kann sich um Maschinen, Transportmittel, Gegenstände der Büroeinrichtung, ähnliche betriebliche Vorrichtungen und Anlagen handeln. Die Gegenstände dürfen nicht in Grundbesitz bestehen. Sie müssen als Anlagevermögen im Betrieb des Betriebsinhabers genutzt werden, aber einem anderen als dem Betriebsinhaber gehören. Immaterielle Wirtschaftsgüter zählen nicht zu den beweglichen Wirtschaftsgütern. Gleichgültig ist, ob sich die betreffenden Wirtschaftsgüter im In- oder Ausland befinden. Gleiches gilt für den Vertragspartner des Gewerbetreibenden.

Rz. 180

Unter beweglichen Wirtschaftsgütern sind materielle – also körperliche – Wirtschaftsgüter zu verstehen, die nach den Kriterien des bürgerlichen Rechts – maßgebend ist § 90 BGB – und des Bewertungsrechts – maßgebend sind die §§ 1, 68 BewG – keine unbeweglichen Wirtschaftsgüter darstellen.^[1] Immaterielle Wirtschaftsgüter, insbesondere also Rechte, gehören nicht hierzu. Damit rechnen zu den beweglichen Wirtschaftsgütern alle Sachen, die nicht unbebaute oder bebaute Grundstücke bzw. Grundstücksbestandteile oder Grundstücken gleichgestellt sind. Wie Sachen zu behandeln sind nach § 90a S. 2 BGB auch Tiere.

Rz. 181

Scheinbestandteile stellen nach § 95 BGB keine Bestandteile des Grundstücks dar. Sie sind als bewegliche Wirtschaftsgüter anzusehen. Des Weiteren gehören Scheinbestandteile auch nicht als Zubehör zum unbeweglichen Vermögen.

Rz. 182

Bewegliche Wirtschaftsgüter sind auch Schiffe und Flugzeuge.^[2] Sie gehören nicht zum unbeweglichen Vermögen. Nach § 68 Abs. 1 BewG zählen zum Grundvermögen nur der Grund und Boden, die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör, das Erbbaurecht sowie das Wohneigentum, das Teileigentum, das Wohnungserbbaurecht und das Teilerbbaurecht nach dem WEG. Dies gilt auch dann, wenn Schiffe bzw. Flugzeuge im Schiffsregister bzw. in der Luftfahrzeugrolle eingetragen sind. § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG greift insoweit nicht.^[3]

Rz. 183

Ebenfalls zu den beweglichen Wirtschaftsgütern gehören Betriebsvorrichtungen. Dies gilt selbst dann, wenn sie wesentliche Bestandteile des Grundstücks sind oder zum Z...