Frotscher/Drüen, GewStG § 9 Kürzungen / 4.4 Umfang der Kürzung

Rz. 120

Gekürzt wird im Rahmen von § 9 Nr. 2 GewStG der Anteil am Gewinn der Mitunternehmerschaft. Hierzu gehören der Anteil des die Beteiligung haltenden Unternehmens am von der Mitunternehmerschaft erzielten Gewinn aus dem Gesamthandsvermögen und die zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb i. S. d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG gehörenden Sondervergütungen, die der Mitunternehmer von der Mitunternehmerschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Mitunternehmerschaft, für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern erhält.^[1] Zwar ist der Wortlaut von § 9 Nr. 2 GewStG bezüglich der Sondervergütungen missverständlich. Da diese Regelung aber – vor dem Hintergrund der Vermeidung der Doppelbelastung mit GewSt – auf eine umfassende Befreiung des gesamten aus der Mitunternehmerschaft stammenden Gewinns von der GewSt abzielt, sind auch die durch § 7 S. 1 GewStG dem Gewerbebetrieb der Mitunternehmerschaft zuzurechnenden Sondervergütungen in den Anwendungsbereich von § 9 Nr. 2 GewStG einzubeziehen. Ebenfalls erfasst werden Gewinne aus Ergänzungsbilanzen.^[2] Maßgebend für die Höhe des Gewinnanteils ist die gesonderte und einheitliche Feststellung nach § 180 Abs. 1 S. 1 Nr. 2a AO.^[3] Eine Bindung hieran für gewerbesteuerliche Zwecke besteht jedoch nicht.^[4]

Rz. 121

Grundsätzlich keine Anwendung findet § 9 Nr. 2 GewStG auf Gewinne, die ein Mitunternehmer aus der Veräußerung seiner Beteiligung an der Mitunternehmerschaft erzielt. Nach § 7 S. 2 GewStG gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs oder Teilbetriebs einer Mitunternehmerschaft, des Anteils eines Mitunternehmers an der Mitunternehmerschaft und des Anteils eines persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA zum Gewerbeertrag. Dies gilt allerdings nicht, soweit der Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligten Mitunternehmer entfällt. Ist somit eine natürliche Person unmittelbar als Mitunternehmer an der Mitunternehmerschaft beteiligt, unterliegt der Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn nicht der GewSt, sodass § 9 Nr. 2 GewStG keine Anwendung findet.^[5] In allen anderen Fällen – also bei Beteiligung einer Mitunternehmerschaft oder Kapitalgesellschaft – ist der Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn auf der Ebene der Mitunternehmerschaft nach § 7 S. 2 GewStG zwar gewerbesteuerpflichtig. Aufgrund des Objektsteuerprinzips kommt es auf der Ebene des Mitunternehmers aber nicht zu einer weiteren Gewerbesteuerbelastung. Der Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn ist vielmehr bei der Ermittlung des Gewerbeertrags des Mitunternehmers auszuscheiden.^[6] Daher bedarf es insoweit auch nicht der Anwendung von § 9 Nr. 2 GewStG. Führt die Veräußerung eines Teils eines Mitunternehmeranteils nach § 16 Abs. 1 S. 2 EStG zu einem laufenden Gewinn, ist dieser Teil des Gewerbeertrags der Mitunternehmerschaft. § 9 Nr. 2 GewStG findet Anwendung.^[7] Entsprechendes gilt in den Fällen des § 16 Abs. 2 S. 3 und Abs. 3 S. 5 EStG sowie § 24 Abs. 3 S. 3 UmwStG.^[8]

Rz. 121a

Liegt eine doppelstöckige Personengesellschaft vor und werden die Anteile an der Obergesellschaft veräußert, ist der Gewinn aus der Veräußerung auf der Ebene der Obergesellschaft zu erfassen. Der Untergesellschaft ist der Veräußerungsgewinn weder ganz noch teilweise zuzurechnen.^[9] Daher kann eine Kürzung nach § 9 Nr. 2 GewStG nur auf der Ebene des Mitunternehmers der Obergesellschaft in Betracht kommen.^[10]

Rz. 121b

Gewerbesteuerlich wird bei der Umwandlung einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft nach § 18 Abs. 2 S. 1 UmwStG der Übernahmegewinn bei der Übernehmerin nicht erfasst. Anders ist dies in den Fällen des § 18 Abs. 3 UmwStG. Danach unterliegt der Gewinn, der innerhalb von 5 Jahren aus der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs der umgewandelten Personengesellschaft entsteht, unabhängig von der Art der Mitunternehmer, der GewSt. Aus dem Gewerbeertrag der Mitunternehmer ist er nach § 9 Nr. 2 GewStG auszuscheiden.^[11]

Rz. 122

Voraussetzung für die Anwendung von § 9 Nr. 2 GewStG ist des Weiteren, dass die Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns i. S. d. § 7 S. 1 GewStG angesetzt worden sind. Daran fehlt es z. B. bei Gewinnanteilen, die aufgrund eines DBA freigestellt sind. Sie sind nicht mehr im Gewinn i. S. d. § 7 S. 1 GewStG enthalten.

Rz. 123

Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Gewinnanteil haben nicht die Minderung des Kürzungsanspruchs nach § 9 Nr. 2 GewStG zur Folge. Derartige Aufwendungen berühren bereits die Höhe des Gewinnanteils als Nettogröße.^[12] Verbindlichkeiten eines Mitunternehmers, die dieser im Zusammenhang mit dem Erwerb des Mitunternehmeranteils eingegangen ist, gehören zum Sonderbetriebsvermögen des Mitunternehmers. Die auf diese Verbindlichkeiten geleisteten Zinsen haben bereits den für die Personengesellschaft ermittelten Gesamtgewinn und damit deren Gewerbeertrag gekürzt.^[13]

[1] BFH v. 27.2.1991, I R 15/89, BStBl II 1991, 444; Gosch, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 9 GewStG Rz. 148; Keß, in Lenski/Stei...