Frotscher/Drüen, KStG § 1 Unbeschränkte Steuerpflicht / 2.6 Nichtrechtsfähige Vereine, Anstalten, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts (Abs. 1 Nr. 5)

Rz. 44

Außer den juristischen Personen des privaten Rechts nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 4 KStG werden auch Rechtsgebilde ohne Rechtsfähigkeit der KSt unterworfen. Bei ihnen muss neben den allgemeinen Voraussetzungen für die Annahme der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht als weitere Voraussetzung hinzukommen, dass ihr Einkommen weder nach dem KStG noch nach dem EStG unmittelbar bei einem anderen Stpfl. zu versteuern ist.^[1]

Rz. 45

Die Begriffe des nichtrechtsfähigen Vereins in § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG und in § 54 BGB sind identisch.^[2] Ein nichtrechtsfähiger Verein ist eine Vereinigung ohne Rechtsfähigkeit, zu der sich Personen für längere Zeit zu einem gemeinsamen Zweck freiwillig zusammenschließen und einer organisierten Willensbildung unterwerfen.^[3] Dies setzt voraus, dass dieser Zusammenschluss körperschaftlich organisiert ist, eine von den Mitgliedern getrennte Vermögenssphäre besitzt und eigene Organe hat, daher handlungsfähig ist.^[4] Wegen der Abgrenzung des nichtrechtsfähigen Vereins von der Gesellschaft bürgerlichen Rechts^[5] wird auf die Erläuterungen zu § 3 Rz. 19ff. verwiesen. Nicht rechtsfähige Vereine können kleine Privatvereine sein^[6], aber auch die Gewerkschaften sind als nichtrechtsfähige Vereine organisiert. Auch bei nichtrechtsfähigen Vereinen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die aufgrund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz (§ 8 Abs. 5 KStG; § 8 KStG Rz. 563ff.).

Rz. 46

Körperschaftsteuersubjekte sind auch rechtlich unselbstständige Zweckvermögen. Voraussetzung ist, dass es sich um ein selbstständiges, einem bestimmten Zweck dienendes Sondervermögen handelt, das aus dem Vermögen des Widmenden ausgeschieden ist und aus dem eigene Einkünfte fließen.^[7] Dieses Vermögen muss in einer Weise zweckgebunden sein, dass eine einseitige Aufhebung der Zweckwidmung durch den das Vermögen Widmenden oder einen anderen formalen Eigentümer nicht mehr möglich ist.^[8] Außerdem muss das Zweckvermögen Handlungsfähigkeit in dem Sinne besitzen, dass Organe bestellt sind, die mit rechtlicher Wirkung für das Zweckvermögen handeln können.

Das Sondervermögen muss wirtschaftliche Selbstständigkeit besitzen. Das ist nicht der Fall, wenn der Widmende das Vermögen nur aus seinem sonstigen Vermögen aussondert, aber Eigentümer bleibt. Wirtschaftliche Selbstständigkeit ist dagegen gegeben, wenn das Vermögen auf einen Treuhänder übertragen wird und bei diesem ein Sondervermögen bildet und das Treuhandvermögen im Interesse der Bezugsberechtigten, nicht des Treugebers, gehalten wird. Wird das Treuhandvermögen im Interesse des Treugebers gehalten, sind die Einkünfte dem Treugeber zuzurechnen; nur wenn das Treuhandverhältnis im Interesse der Bezugsberechtigten besteht (insbes. der Treugeber sich des Verfügungsrechts endgültig entäußert hat), kann eine Zurechnung der Einkünfte zu dem Sondervermögen erfolgen.^[9]

Rz. 47

Die häufigste Erscheinungsform der nichtrechtsfähigen Zweckvermögen ist die nichtrechtsfähige (= unselbstständige) Stiftung. Dabei kann es sich um eine inländische Stiftung oder um einen (ausl.) Trust handeln. Bei der nichtrechtsfähigen Stiftung bzw. dem Trust wird, um die diesen fehlende Handlungsfähigkeit zu erreichen, das Stiftungsvermögen einem Treuhänder (Trustee) übertragen, der es entspr. dem Stiftungszweck einsetzt. Das Stiftungsvermögen, obwohl formalrechtlich Eigentum des Treuhänders, kann ein selbstständiges Sondervermögen i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG bilden. Es werden jedoch nur unselbstständige Stiftungen des privaten Rechts erfasst (zur Abgrenzung zu Stiftungen des öffentlichen Rechts vgl. § 3 Rz. 28a).

Rz. 48

Außerdem kommen das Sammelvermögen i. S. d. § 1914 BGB (vgl. § 3 Rz. 19) und die Sondervermögen (Wertpapier-, Immobilien-Sondervermögen) der Kapitalanlagegesellschaften (vgl. § 3 Rz. 20) als nichtrechtsfähige Zweckvermögen in Betracht (Einzelheiten zu den nichtrechtsfähigen Zweckvermögen enthalten die Erläuterungen zu § 3 Rz. 14ff.).

Rz. 49

Liegt ein i. d. S. körperschaftstpfl. unselbstständiges Zweckvermögen vor, ist dieses Zweckvermögen Körperschaftsteuersubjekt. Die Steuerbescheide sind an das Zweckvermögen zu adressieren, nicht an den Träger. Entsprechend ist auch nur das Zweckvermögen anfechtungsberechtigt.^[10]

Rz. 49a

Inländische Investmentfonds gelten aufgrund der Fiktion des § 6 Abs. 1 S. 1 InvStG als Zweckvermögen nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG und sind kraft gesetzlicher Anordnung ohne weitere Prüfung unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig.

[1] § 3 Abs. 1 KStG.

[2] BFH v. 25.6.1984, GrS 4/82, BStBl II 1984, 751, 759; BFH v. 18.12.1996, I R 16/96, BStBl II 1997, 361.

[3] BFH v. 18.12.1996, I R 16/96, BStBl II 1997, 361.

[4] BFH v. 15.3.2021, I R 61/17, BFH/NV 2021, 1387; parallel BFH v. 15.3.2021, I R 1/18, BB 2021, 2337.

[5] § 705 BGB.

[6] Z. B. Skatclub; Kameradschaftsverband einer Freiwilligen Feuerwehr, vgl. BFH v. 18.12.1996, I R 16/96, BStBl II 1997, 361.

[7] FG Rheinland-Pfalz v. 26.3.1996, 2 K 2765/94, ...