Frotscher/Drüen, KStG § 13 Beginn und Erlöschen einer St ... / 5.3 Erlöschen der Steuerbefreiung (Abs. 4 S. 2)

Rz. 53

Erlischt die Steuerbefreiung, hat die Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse nach Abs. 2 auf den Tag des Beginns der Steuerpflicht eine Anfangsbilanz zu erstellen. In dieser Anfangsbilanz sind die Wirtschaftsgüter nach Abs. 3 S. 1 grundsätzlich mit dem Teilwert zu bewerten. Abs. 4 S. 2 enthält eine von diesem Grundsatz abweichende Sonderregelung für die Fälle, in denen eine zunächst steuerpflichtige Körperschaft nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steuerfrei geworden ist, später aber die Steuerfreiheit wieder verliert. Hat die Körperschaft beim Übergang zur Steuerbefreiung in der Schlussbilanz nach Abs. 1 die Wirtschaftsgüter mit dem Buchwert angesetzt, so muss sie die Wirtschaftsgüter, die bereits in der Schlussbilanz nach § 13 Abs. 4 S. 1 KStG mit dem Buchwert ausgewiesen waren, in der Anfangsbilanz bei Eintritt in die Steuerpflicht mit dem Wert ansetzen, der sich bei ununterbrochener Steuerpflicht nach den Vorschriften über die steuerliche Gewinnermittlung ergeben würde (sog. fortgeführter Buchwert). Dieser Wert entspricht bei Steuerpflichtigen, die auch während der Zeit der Steuerbefreiung ihren Gewinn durch Vermögensvergleich ermittelt haben, dem Buchwert, bei Steuerpflichtigen, die ihren Gewinn durch Einnahmen-Ausgaben-Überschussrechnung ermittelt haben, den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich etwaiger Absetzungen für Abnutzung bis zum Ende der Steuerbefreiung. Durch diese Regelung werden die stillen Reserven in den genannten Wirtschaftsgütern steuerlich erfasst, und zwar sowohl diejenigen stillen Reserven, die bei Eintritt der Steuerfreiheit bereits bestanden haben, als auch diejenigen, die während der Steuerfreiheit gebildet wurden^[1], allerdings nur in denjenigen Wirtschaftsgütern, die bei dem Eintritt in die Steuerfreiheit bereits vorhanden waren. Soweit Wirtschaftsgüter vorhanden sind, die während der Zeit der Steuerfreiheit entgeltlich oder durch Sachspenden erworben wurden, gilt Abs. 4 S. 2 nicht; für diese Wirtschaftsgüter ist der Teilwert anzusetzen.^[2]  Damit werden die in diesen Wirtschaftsgütern enthaltenen stillen Reserven vor dem Eintritt in die Steuerpflicht realisiert und unterliegen damit nicht der Besteuerung.

Rz. 53a

Ein Wahlrecht zum Ansatz der Buch- bzw. Teilwerte besteht für die Körperschaft nicht. Die Buchwertfortführung bzw. bei Erlöschen der Steuerbefreiung der Teilwertansatz sind zwingend.

Rz. 54

Erlischt bei einer nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i. S. d. § 13 Abs. 4 KStG die Steuerbefreiung, so ergeben sich in der zu erstellenden Anfangsbilanz folgende Bewertungsmöglichkeiten:

• Die Körperschaft war vom Beginn ihrer subjektiven Steuerpflicht bis zum Fortfall der Steuerbefreiung ununterbrochen von der KSt befreit: Die Bewertung aller Wirtschaftsgüter erfolgt mit dem Teilwert.

• Die Körperschaft war vor dem Beginn ihrer Steuerbefreiung bereits objektiv körperschaftsteuerpflichtig:

  • Sie hat in der nach Abs. 1 erstellten Schlussbilanz die Wirtschaftsgüter mit dem Buchwert bewertet: Die Bewertung dieser in der Schlussbilanz bereits vorhandenen Wirtschaftsgüter erfolgt mit dem Buchwert;
  • Sie hat die Wirtschaftsgüter nach Erstellung der Schlussbilanz nach Abs. 1, d. h. während der Zeit der Steuerbefreiung, angeschafft oder hergestellt: Die Bewertung erfolgt mit dem Teilwert.

[1] Ebenso Pfirrmann, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 13 KStG Rz. 68.

[2] R 13.4 Abs. 2 S. 4 KStR; Kirchhain, in Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, 2015, § 13 KStG Rz. 74; Kruschke, in H/H/R, EStG/KStG, § 13 KStG Rz. 90; Märtens, in Gosch, KStG, 4. Aufl. 2020, § 13 KStG Rz. 58; Pfirrmann, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 13 KStG Rz. 66; a. A. Olgemöller, in Streck, KStG, 10. Aufl. 2022, § 13 KStG Rz. 22.