Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 2.1.5 Inlandsbezug (§ 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 4–7 KStG)

2.1.5.1 Allgemeines

Rz. 141a

Durch Gesetz v. 20.2.2013^[1] wurde der Inlandsbezug des Organträgers in § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 4–7 KStG neu geregelt. Dabei wurden die Unterscheidungen zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht sowie die nach dem Ort der Geschäftsleitung und dem des Sitzes aufgegeben. Entsprechend wurde § 18 KStG ersatzlos aufgehoben. Stattdessen wird der Inlandsbezug des Organträgers für alle Rechtsformen unabhängig von der Art der Steuerpflicht zusammenfassend und gleichartig in § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 4–7 KStG geregelt. Nach der Neuregelung ist eine Organschaft nur möglich, wenn der Organträger im Inland eine Betriebsstätte i. S. d. § 12 AO unterhält und die Beteiligung an der Organgesellschaft ununterbrochen während der ganzen Dauer der Organschaft dieser Betriebsstätte zuzuordnen ist. Dieser Betriebsstätte ist das Einkommen der Organgesellschaft zuzurechnen. Sie muss sowohl nach innerstaatlichem Steuerrecht als auch nach den DBA mit den ihr zugerechneten Einkünften der deutschen Besteuerung unterliegen.^[2]

Rz. 141b

Für die Neuregelung des § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 KStG enthält das Gesetz keine eigene Übergangsregelung. Es gilt daher § 34 Abs. 1 KStG i. d. F. des Gesetzes v. 20.2.2013, a. a. O., wonach die Regelung erstmals für den Vz 2012 anzuwenden ist. Das Gesetz ist am 17.1.2013 vom Bundestag und am 1.2.2013 vom Bundesrat angenommen sowie am 25.2.2013 im Bundesgesetzblatt veröffentlicht worden. Das Änderungsgesetz ist damit nicht vor Ablauf des Vz 2012 am 31.12.2012 verabschiedet worden. Damit liegt die zeitliche Anwendung vor dem Zeitpunkt, zu dem das Gesetz erlassen geworden ist. Die Neuregelung des § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 4–7 KStG entfaltet daher "echte" Rückwirkung. So muss bei kalendergleichem Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft die Voraussetzung, dass die Organbeteiligung zu einer inländischen Betriebsstätte gehört, ab 1.1.2012 erfüllt werden. Besonders gravierend ist diese Rückwirkung, weil sie bei Stpfl. mit einem abweichenden Wirtschaftsjahr, das im Vz 2012 endet, noch weit in das Kj. 2011 zurückgreifen kann. Daher muss die Betriebsstättenvoraussetzung schon ab Beginn des im Kalenderjahr 2011 liegenden Wirtschaftsjahres 2011/2012 erfüllt werden. Soweit der Stpfl. dadurch begünstigt wird, ist die echte Rückwirkung unbedenklich. Soweit die Neuregelung den Stpfl. jedoch belastet, ist sie nur dann verfassungsgemäß, wenn für die echte Rückwirkung besondere Rechtfertigungsgründe vorliegen. Dies ist der Fall, wenn zwingende Gründe des Gemeinwohls die Rückwirkung erfordern, wenn ein nichtiges Gesetz durch die neue Regelung ersetzt wird, wenn die bisherige Rechtslage unklar und verworren war oder wenn das Vertrauen des Bürgers auf die bisherige Rechtslage nicht schutzwürdig war, weil er mit der Neuregelung rechnen musste. Von diesen Gründen für eine Rückwirkung kommt offensichtlich nur der Mangel an schutzwürdigem Vertrauen auf das Fortbestehen der bisherigen Rechtslage in Betracht. Für die Frage, ob die Stpfl. mit der Änderung rechnen mussten, ist das Gesetzgebungsverfahren in Betracht zu ziehen. Das Änderungsgesetz wurde ursprünglich am 25.10.2012 vom Bundestag angenommen. Der Bundesrat hatte das Gesetz jedoch in der Sitzung am 23.11.2012 abgelehnt, ohne den Vermittlungsausschuss anzurufen.^[3] Daraufhin hat die Bundesregierung am 28.11.2012 entschieden, den Vermittlungsausschuss anzurufen.^[4] In der Sitzung des Vermittlungsausschusses am 12.12.2012 kam es zu einem Vermittlungsvorschlag. Dennoch wurde das Gesetz i. d. F. des Vermittlungsergebnisses nicht, wie es eigentlich üblich gewesen wäre und wohl auch geplant war, auf die Tagesordnung der nächsten Sitzung des Bundestags und auch nicht auf die des Bundesrats gesetzt, obwohl entsprechende Sitzungen beider Gremien noch im Jahr 2012 angesetzt waren. Offensichtlich musste sich die Regierungskoalition erst darüber klar werden, wie sie mit dem Vermittlungsergebnis umgehen sollte. Über das Vermittlungsergebnis ist erst am 17.1.2013 im Bundestag und anschließend im Bundesrat entschieden worden; dabei ist es angenommen worden. Angesichts dieses Ablaufs des Gesetzgebungsverfahrens konnte kein Stpfl. vor Ablauf des Jahrs 2012 wissen, ob das Gesetz noch in Kraft treten, endgültig scheitern oder in veränderter Form erneut im Bundestag eingebracht werden würde. Diese Ungewissheit beruhte auch auf der starren Haltung der Opposition, die die Zustimmung zu dem Gesetz im Bundesrat abgelehnt hatte, statt, wie zu erwarten gewesen wäre, ihrerseits den Vermittlungsausschuss anzurufen. Das Schicksal der Neuregelung war daher bis Ende 2012 gänzlich ungewiss. Daher war für den Stpfl. unklar, ob das bis zum 31.12.2012 geltende Recht noch geändert werden würde; bei einem Scheitern der Neuregelung hätte das bisherige Recht auch für 2012 noch fortgegolten. Der Stpfl. hatte daher keine Möglichkeit, sich auf die Neuregelung einzustellen. Eine Anpassung seiner Verhältnisse an die Neuregelung vor ihrer Verabschiedung hätte bei einem endgültigen Scheitern des Gesetzes ...