Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 3.3.2.3 Wirksamkeit und Wirksamkeitszeitpunkt des Gewinnabführungsvertrags

Rz. 322

Nach § 14 Abs. 1 S. 2 KStG setzt die Organschaft voraus, dass der Ergebnisabführungsvertrag handelsrechtlich wirksam wird.^[1] Zeitpunkt der Wirksamkeit ist regelmäßig der Zeitpunkt der Eintragung in das Handelsregister. Nicht maßgeblich ist der Zeitpunkt, zu dem der Antrag auf Eintragung gestellt wird. Das Wirksamwerden des Gewinnabführungsvertrags können die Beteiligten daher letztlich nicht beeinflussen. Sie tragen vielmehr das Risiko, dass der Ergebnisabführungsvertrag nicht rechtzeitig in das Handelsregister eingetragen wird. Die steuerliche Rückbeziehung des Wirksamwerdens des Gewinnabführungsvertrags, z. B. auf den Zeitpunkt der Stellung des Eintragungsantrags, ist auch dann nicht möglich, wenn die Eintragung durch das Registergericht schuldhaft oder aus sonstigen Gründen, die der Stpfl. nicht zu vertreten hat, verzögert wird.^[2]

Die durch die Nichtgeltung des Ergebnisabführungsvertrags und damit der Organschaft entstandene KSt und GewSt kann auch nicht aus sachlichen Billigkeitsgründen erlassen werden. Der Gesetzgeber hat in § 14 Abs. 1 S. 2 KStG ausdrücklich und eindeutig für den Eintritt der Wirkungen der Organschaft auf das Wirksamwerden des Ergebnisabführungsvertrags, und damit auf dessen Eintragung in das Handelsregister, abgestellt. Diese bewusste Entscheidung des Gesetzgebers kann nicht durch einen Erlass aus Gründen der sachlichen Billigkeit geändert werden. Das gilt auch, wenn die verspätete Eintragung des Gewinnabführungsvertrags auf einer Fehlbearbeitung durch das Handelsregister beruht.^[3]

Rz. 323

Soweit ein zivilrechtlich nichtiger Gewinnabführungsvertrag nach den Grundsätzen der fehlerhaften Gesellschaft so lange als wirksam behandelt wird, bis sich einer der Vertragspartner darauf beruft^[4], ist er für die Parteien nicht für mindestens 5 Jahre bindend, da sich jede Seite jederzeit auf die Unwirksamkeit berufen kann. Steuerlich ist ein solcher Vertrag nicht anzuerkennen, und zwar auch nicht für Zeiten außerhalb der Mindestlaufzeit.^[5] Auch eine zivilrechtlich eventuell mögliche Rückbeziehung des Vertrags hätte steuerrechtlich keine Wirkung.^[6]

Rz. 324

Für die steuerliche Anerkennung müssen alle handelsrechtlichen Voraussetzungen vorliegen. Wird der Ergebnisabführungsvertrag mit Eintragung in das Handelsregister ausnahmsweise zivilrechtlich nicht wirksam, etwa weil die erforderliche Zustimmung einer Hauptversammlung noch fehlt, entfaltet er auch keine steuerliche Wirksamkeit. Der Vertrag wird steuerlich wirksam, wenn die fehlende Zustimmung nachgeholt wird, allerdings nicht rückwirkend auf den Zeitpunkt der Eintragung, sondern erst mit Wirkung ab Erteilung der Zustimmung. Diese Zustimmung entfaltet nämlich entgegen § 185 BGB keine Rückwirkung, da es sich nicht um die Zustimmung eines Dritten handelt, sondern um die Zustimmung der Vertragspartei zum Vertragsschluss, die keine Rückwirkung entfalten kann.

Eine rückwirkende Heilung eines Mangels des Gewinnabführungsvertrags ist nicht möglich.

Rz. 325

Zur handelsrechtlichen Wirksamkeit gehört auch, dass der Organträger bzw. die Organgesellschaft und diejenigen Personen, die den Ergebnisabführungsvertrag abgeschlossen haben, identisch sind. Das ist nicht der Fall, wenn der Ergebnisabführungsvertrag von einer Vorgründungsgesellschaft abgeschlossen wurde.^[7] Diese ist mit der dann entstehenden Kapitalgesellschaft nicht identisch, sodass ein von der Vorgründungsgesellschaft abgeschlossener Gewinnabführungsvertrag nicht auf die Vorgesellschaft oder die spätere Kapitalgesellschaft übergeht. Es muss ein neuer Ergebnisabführungsvertrag abgeschlossen werden.^[8]

Rz. 326

Ist der Ergebnisabführungsvertrag dagegen von einer Vorgesellschaft^[9] als Organträger oder Organgesellschaft abgeschlossen worden, ist sie mit der später entstehenden Kapitalgesellschaft identisch, sodass der Ergebnisabführungsvertrag weiter gilt. Da der Gewinnabführungsvertrag aber bis zum Ende des Wirtschaftsjahres, für das er erstmals gelten soll, wirksam und daher in das Handelsregister der Organgesellschaft eingetragen sein muss, muss die Eintragung der Organgesellschaft und damit ihr Entstehen als Kapitalgesellschaft bis zu diesem Zeitpunkt erfolgt sein. Für den Organträger gilt dies nicht, da Organträger jede Rechtsform, und daher auch die einer Vorgesellschaft, haben kann und die Eintragung des Gewinnabführungsvertrags in ihr Handelsregister nicht Wirksamkeitsvoraussetzung ist.

[1] BFH v. 30.7.1997, I R 7/97, BStBl II 1998, 33; zum Zeitpunkt des Wirksamwerdens Rz. 332.

[2] Niedersächsisches FG v. 13.12.2007, 6 K 411/07, EFG 2008, 885; bestätigt durch BFH v. 12.6.2008, I B 20/08, Haufe-Index 2018177.

[3] BFH v. 23.8.2017, I R 80/15, BStBl II 2018, 141, BFH/NV 2018, 261; hierzu von Freden/Lange, Der Konzern 2018, 191; Wachter, Der Konzern 2018, 272; Brühl/Lange, Der Konzern 2016, 5412.

[4] BGH v. 14.12.1987, II ZR 170/87, NJW 1988, 1326; BGH v. 5.11.2001, II ZR 119/00, DStR 2002, 1101.

[5] BFH v. 30.7.1997, I R 7/97, BStBl II 1998, 33; BFH v. 3.9.2009, IV R 38/07, BStBl II 2010, 60, ...