Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 4.4.5 Vorzeitige Beendigung des Ergebnisabführungsvertrags

Rz. 679

Der Ergebnisabführungsvertrag muss nach § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 KStG für mindestens 5 Jahre (60 Monate) abgeschlossen und in dieser Zeit auch tatsächlich durchgeführt werden. Die Organschaft muss also mindestens 5 Jahre bestehen. Endet die Organschaft vor Ablauf dieses Zeitraums, kann der Ergebnisabführungsvertrag nicht mehr durchgeführt werden; die Wirkungen der Organschaft entfallen von Anfang an. Wird anschließend erneut ein Organschaftsverhältnis begründet, muss dieses abermals mindestens 5 Jahre bestehen, damit es steuerlich anerkannt werden kann.

Rz. 680

Nach § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 S. 2 KStG ist die vorzeitige Beendigung des Ergebnisabführungsvertrags für die Organschaft unschädlich, wenn ein wichtiger Grund für die Kündigung des Vertrags besteht. Das Gesetz spricht von der "Beendigung … durch Kündigung". M. E. ist § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 S. 2 KStG aber auf alle Beendigungsgründe, also auch auf die einvernehmliche Aufhebung des Vertrags aus wichtigem Grund, anzuwenden. Auf welchem rechtlichen Weg der Ergebnisabführungsvertrag vorzeitig beendet wird, ist für die steuerliche Beurteilung unbeachtlich. Trotz des Wortlauts des § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 S. 2 KStG ist also nicht nur die Beendigung des Vertrags durch Kündigung unschädlich, sondern auch die wegen eines anderen Beendigungsgrunds, z. B. durch einvernehmliche Aufhebung.^[1] Es ist auch ohne Bedeutung, ob der Organträger oder die Organgesellschaft die vorzeitige Beendigung veranlasst hat. Ein sachlicher Unterschied zur Kündigung besteht nicht, sodass eine Gleichbehandlung gerechtfertigt ist. Das ergibt sich auch daraus, dass die Rechtswirkungen nicht anders sein können, wenn der Vertrag einvernehmlich aufgehoben wird, um eine sonst mögliche Kündigung durch eine Vertragspartei zu vermeiden. Auch eine vorzeitige einvernehmliche Aufhebung des Vertrags aus wichtigem Grund ist daher unschädlich.

Auch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens bzw. des vorläufigen Insolvenzverfahrens stellt einen wichtigen Grund dar, da Forderungen aus dem Ergebnisabführungsvertrag ab diesem Zeitpunkt Insolvenzforderungen werden und nicht mehr bedient werden können.^[2]

Zur Auswirkung von Umwandlungsvorgängen auf den Ergebnisabführungsvertrag siehe Rz. 947ff.

Rz. 680a

Der Ausdruck "wichtiger Grund" ist nicht im zivilrechtlichen Sinn zu verstehen. Es ist also nicht erforderlich, dass ein Grund zur fristlosen Kündigung des Vertrags besteht, weil einer Partei das Festhalten am Vertrag nicht mehr zuzumuten ist. Es soll lediglich aus steuerlichen Gründen sichergestellt werden, dass keine willkürliche Beendigung der Organschaft erfolgt, weil sich etwa die Einkommenszurechnung als belastend auszuwirken beginnt. Ein handelsrechtlich nicht wichtiger Grund kann daher steuerrechtlich ein wichtiger Grund sein, und umgekehrt. Unschädlich ist die vorzeitige Beendigung des Vertrags immer dann, wenn sie bei vernünftiger kaufmännischer Überlegung als sachgerecht erscheint. Dazu genügt jedoch nicht jede Änderung der wirtschaftlichen Rahmenbedingungen.^[3] Da sich diese Rahmenbedingungen laufend ändern, wäre sonst eine willkürliche Beendigung des Ergebnisabführungsvertrags möglich. Es muss sich um eine "wichtige" Änderung der Rahmenbedingungen handeln, die so schwerwiegend ist, dass die Parteien bei rechtzeitiger Kenntnis den Ergebnisabführungsvertrag nicht abgeschlossen hätten.^[4]

Rz. 681

Aus steuerlicher Sicht liegt nicht immer schon dann ein wichtiger Grund vor, wenn handelsrechtlich eine fristlose Kündigung gerechtfertigt wäre. Ein handelsrechtlich wichtiger Grund kann in dem einseitigen Verhalten einer der Vertragsparteien liegen, z. B. bei treuwidrigem Vertragsbruch. Bei der steuerlichen Anerkennung eines solchen Verhaltens als wichtiger Grund hätte es dann ein Vertragsteil in der Hand, sich von den ungünstigen steuerlichen Folgen der Organschaft durch einseitiges, willkürlich vertragswidriges Verhalten zu lösen, ohne die rückwirkende Beseitigung der Folgen der Organschaft befürchten zu müssen. Das würde dem steuerlichen Zweck der Mindestlaufzeit, eine willkürliche Beendigung des Gewinnabführungsvertrags zu verhindern, nicht entsprechen. Zivilrechtlich fristlose Kündigung und steuerlich unschädliche vorzeitige Beendigung des Vertrags sind also 2 unterschiedliche Tatbestände, die nicht kongruieren. Auch ein vertraglich vereinbarter Kündigungsgrund und seine vertragliche Bezeichnung als "wichtig" ist allein wegen der dadurch geschaffenen zivilrechtlichen Kündigungsmöglichkeit kein "wichtiger Grund" i. S. d. Steuerrechts.^[5] Zivilrechtlich können Kündigungstatbestände aus wichtigem Grund vereinbart werden, die in ihrer Wirkung einer ordentlichen Kündigung nahe kommen. Steuerlich ist maßgebend, dass die Beschränkung der Kündigung auf wichtige Gründe die beliebige Beendigung des Ergebnisabführungsvertrags innerhalb der 5-Jahres-Frist verhindern soll. Daher muss ein vertraglich vereinbarter Kündigungsgrund aus steuerlicher Sicht gewichtig sein und in seiner Bedeutung den gesetzlich normierten Kündi...