Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 5.4.6.2 Mittelbare Organschaft

Rz. 918

Problematisch ist die Einlagenlösung, wie schon im bisherigen Recht der Ausgleichsposten, wenn die Organschaft auf einer mittelbaren Beteiligung beruht.^[1]

In diesen Fällen besteht die Organschaft der Muttergesellschaft unmittelbar zu der Enkelgesellschaft, also unter Umgehung der zwischengeschalteten Tochtergesellschaft. Auch in diesem Fall müssen Minder- und Mehrabführungen im Verhältnis der Muttergesellschaft zu der Enkelgesellschaft auf dem Beteiligungskonto in der Steuerbilanz der Muttergesellschaft gebucht werden, jetzt allerdings auf dem Konto der Beteiligung an der zwischengeschalteten Gesellschaft, da eine direkte Beteiligung an der Organgesellschaft nicht besteht.^[2] In rechtlicher Sicht war dies nicht ganz eindeutig, da es im Verhältnis des Organträgers zu der zwischengeschalteten Gesellschaft nicht zu Minder- oder Mehrabführungen kommt, die eine Veränderung des Buchwerts in der Steuerbilanz des Organträgers rechtfertigen würden. Aus diesem Grund ist § 14 Abs. 4 KStG durch Gesetz v. 16.12.2022^[3] um einen neuen S. 4 ergänzt worden. Danach ist in den Fällen des § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 2 KStG, also denen der Organschaft aufgrund der mittelbaren Beteiligung, die Veränderung des Buchwerts durch Minder- und Mehrabführungen auf die Beteiligung an jeder vermittelnden Gesellschaft anzuwenden. Die Veränderung des Buchwerts der Beteiligung an der zwischengeschalteten Gesellschaft in der Steuerbilanz des Organträgers ist gerechtfertigt, da bei einer Minderabführung durch die Organgesellschaft (Enkelgesellschaft) der Wert der Beteiligung der zwischengeschalteten Gesellschaft an der Organgesellschaft und damit auch der Wert der Beteiligung des Organträgers an der zwischengeschalteten Gesellschaft steigt, bei einer Mehrabführung fällt.^[4]

Rz. 918a

Die Minder- und Mehrabführung ist auch in der Steuerbilanz der zwischengeschalteten Gesellschaft zu berücksichtigen. Die Wirkungen der Minder- und Mehrabführungen sind damit durch die Beteiligungskette durchzuleiten und bilanztechnisch auf jeder Stufe der Beteiligungskette nachzuvollziehen. Dies gilt unabhängig vom Bestehen einer Organschaft mit der zwischengeschalteten Gesellschaft.^[5] Die Neuregelung durch das Gesetz v. 16.12.2022, a. a. O., hat damit eine Gesetzeslücke durch den Grundgedanken der BFH-Rechtsprechung zur mittelbaren verdeckten Einlage geschlossen.^[6] Dieser "Kettenlösung" liegt der Gedanke zugrunde, dass eine Einlage der Muttergesellschaft in die Enkelgesellschaft als Einlage in die zwischengeschaltete Gesellschaft und von dieser in die Enkelgesellschaft zu behandeln ist. Minderabführungen erhöhen danach sowohl den Buchwert der Beteiligung an der zwischengeschalteten Gesellschaft in der Bilanz des Organträgers als auch den Buchwert der Organgesellschaft in der Bilanz der zwischengeschalteten Gesellschaft. Mehrabführungen führen zu entsprechender Verminderung der Buchwerte. Dies führt auch zu entsprechenden Anpassungen in den steuerlichen Einlagekonten der zwischengeschalteten Gesellschaft und der Organgesellschaft. Die "Kettenlösung" gilt auch, wenn die zwischengeschaltete Gesellschaft im Ausland ansässig ist. Eine Mehrabführung gilt als Einlagenrückgewähr der Organgesellschaft an die zwischengeschaltete Gesellschaft und von dieser als Einlagenrückgewähr an den Organträger, der bei der zwischengeschalteten Gesellschaft entsprechend § 27 Abs. 8 KStG als aus dem steuerlichen Einlagekonto finanziert gilt. Diese Folge wird nach der Verwaltungsanweisung gezogen, ohne dass ein Antrag erforderlich ist.^[7] Die Regelung des § 27 Abs. 8 KStG ist durch Gesetz v. 16.12.2022^[8] über den Kreis der EU- und EWR-Gesellschaften hinaus auch auf Drittstaatsgesellschaften ausgedehnt worden.

Rz. 918b

Die "Kettenlösung" führt dazu, dass die Einlagen und Einlagenminderung durch Minder- und Mehrabführungen bei der zwischengeschalteten Gesellschaft bereits im Vz zu berücksichtigen sind, in dem die Minder- und Mehrabführungen erfolgen. Da die zwischengeschaltete Gesellschaft keine Organgesellschaft ist, erfolgen bei ihr keine außerbilanziellen organschaftlichen Korrekturen der Gewinnabführung und der damit zusammenhängenden Einlagen und Einlagenminderungen. Es gelten jedoch die allgemeinen Regeln. Daher ist die Vermögensmehrung durch die Einlage aufgrund einer Minderabführung außerbilanziell zu korrigieren. Entsprechendes gilt für die Minderung des Beteiligungsbuchwerts und die damit zusammenhängende Vermögensminderung durch eine Mehrabführung. Übersteigt die Mehrabführung jedoch den Buchwert, kommt es sofort zu einer Besteuerung des überschießenden Betrags.^[9].

Rz. 918c

Beträgt die mittelbare Beteiligung nicht 100 %, ist der Buchwert der Beteiligung in der Steuerbilanz des Organträgers und in der Steuerbilanz der zwischengeschalteten Gesellschaft trotzdem in voller Höhe der Minder- oder Mehrabführung zu verändern. Dadurch kann die Mehrabführung leicht den Buchwert übersteigen, sodass ein stpfl. Ertrag entsteht. Da dies sowohl für den Organträger als auch die zwischenge...