Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 7.3 Umwandlung der Organgesellschaft

7.3.1 Verschmelzung und Spaltung der Organgesellschaft

Rz. 977

Wird die Organgesellschaft auf den Organträger oder einen anderen Rechtsträger umgewandelt oder verschmolzen, so verliert die Organgesellschaft ihre Eigenschaft als Rechtssubjekt mit Wirksamwerden der Umwandlung bzw. Verschmelzung und geht in diesem Zeitpunkt unter. Der Ergebnisabführungsvertrag endet mit dem Erlöschen der Gesellschaft; er geht nicht auf den übernehmenden Rechtsträger über. Der übernehmende Rechtsträger würde sonst aufgrund eines organisationsrechtlichen, materiell satzungsändernden Vertrags in die Stellung einer abhängigen Gesellschaft gedrängt, ohne dass seine Organe mit der erforderlichen Mehrheit zugestimmt hätten.^[1] Die Gegenmeinung^[2] berücksichtigt m. E. nicht ausreichend, dass der Ergebnisabführungsvertrag materiell satzungsändernden Charakter hat und dem übernehmenden Rechtsträger im Weg der Verschmelzung keine solche Satzungsänderung auferlegt werden kann. Die andersartige Situation bei der Verschmelzung des Organträgers beruht darauf, dass der Ergebnisabführungsvertrag für das herrschende Unternehmen keinen materiell satzungsändernden Charakter hat. Gleiche Grundsätze gelten für die Aufspaltung.^[3] Bei der übertragenden Organgesellschaft müssen im Zeitpunkt des Wirksamwerdens der Verschmelzung oder Aufspaltung die Wirkungen der Organschaft enden, da die Organgesellschaft nicht mehr besteht. Da die Existenz der übertragenden Körperschaft mit dem steuerlichen Übertragungsstichtag endet, werden auch die Wirkungen der Organschaft mit diesem Stichtag beendet. Die Beendigung des Ergebnisabführungsvertrags kann in diesem Fall ein wichtiger Grund sein, sodass es nicht schädlich ist, wenn die 5-Jahres-Frist nicht eingehalten wird.^[4] Uneingeschränkt gilt die Ansicht über die Beendigung des Ergebnisabführungsvertrags für die Verschmelzung zur Aufnahme und die Spaltung zur Aufnahme.^[5]

Rz. 978

Die übernehmende Körperschaft kann bei der Verschmelzung und Spaltung zur Aufnahme dann Organgesellschaft sein, wenn die finanzielle Eingliederung zum Organträger zu Beginn ihres Wirtschaftsjahrs besteht (z. B. bei Verschmelzung zwischen Schwestergesellschaften) und der Ergebnisabführungsvertrag bis zum Ende des Wirtschaftsjahrs in das Handelsregister eingetragen wird. Ist die übernehmende Körperschaft bereits Organgesellschaft, wird das Organschaftsverhältnis durch die Verschmelzung oder Spaltung nicht berührt.^[6] Etwas anderes gilt nur, wenn der Organträger durch die Verschmelzung oder Spaltung die Mehrheit der Stimmrechte an dem übernehmenden Rechtsträger verliert. Ist dies der Fall, weil Gesellschafter der übertragenden Gesellschaft bisher an der übernehmenden Gesellschaft nicht beteiligt ist, endet die finanzielle Eingliederung, wenn hierdurch die Beteiligung des Organträgers an der übernehmenden Organgesellschaft auf 50 % oder weniger sinkt.^[7]

Rz. 979

Für die Verschmelzung und die Aufspaltung zur Neugründung wird die Ansicht vertreten, dass der Ergebnisabführungsvertrag auf die neu entstehende Gesellschaft übergehen kann, wenn dies im Verschmelzungs- oder Spaltungs- und Übernahmevertrag vorgesehen ist.^[8] Die Vorstellung ist, dass dann die neue Gesellschaft originär als abhängige Gesellschaft entsteht. I. d. R. wird ein solcher Übergang des Ergebnisabführungsvertrags nicht erforderlich sein, da er bis zum Schluss des Wirtschaftsjahrs neu abgeschlossen werden kann.

Rz. 980

Ist der Umwandlungszeitpunkt das Ende des Wirtschaftsjahrs der übertragenden Organgesellschaft und haben bis zu diesem Zeitpunkt die Voraussetzungen der Organschaft bestanden, ist das Einkommen dem Organträger zuzurechnen. Voraussetzung ist jedoch, dass ein ordnungsgemäßer Jahresabschluss der Organgesellschaft aufgestellt wird.^[9] Wird die Organgesellschaft während des laufenden Wirtschaftsjahrs umgewandelt, so entsteht bis zum Umwandlungsstichtag ein Rumpfwirtschaftsjahr. Einen ordnungsgemäßen handelsrechtlichen Abschluss vorausgesetzt, ist das Einkommen dieses Rumpfwirtschaftsjahrs dem Organträger zuzurechnen.^[10] Das gilt auch dann, wenn die Organschaft für das ungekürzte Wirtschaftsjahr bereits beendet war, weil der Organträger die Beteiligung auf einen Zeitpunkt nach dem steuerlichen Rückwirkungszeitpunkt, aber vor dem Ende des laufenden Wirtschaftsjahrs, veräußert hat. Die spätere rückwirkende Verschmelzung der Organgesellschaft auf den Käufer der Anteile verändert die zeitlichen Zusammenhänge durch rückwirkende Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahrs auf den Übertragungsstichtag.^[11]

Rz. 981

Im Fall der Spaltung der Organgesellschaft bleibt die Eigenschaft als Organgesellschaft bei einer Abspaltung und Ausgliederung bestehen. Sie kann also weiterhin Organgesellschaft sein. Ergebnisabführungsvertrag und finanzielle Eingliederung der übertragenden Gesellschaft werden nicht berührt.^[12] Bei der Aufspaltung endet die Eigenschaft, Organgesellschaft zu sein, mit dem steuerlichen Übertragungszeitpunkt. Es gelten die Grundsätze für die Verschmelzung in Rz. 977.

Rz. 982

Ist die Organgesellschaft übernehmender Rechtsträger einer ...