Frotscher/Drüen, KStG § 15 Ermittlung des Einkommens bei ... / 4.6 Anwendung bei der Gewerbesteuer

Rz. 93

Die Bruttomethode ist unmittelbar bei der gewerbesteuerlichen Organschaft nicht anzuwenden. § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG bezieht sich nämlich nur auf die §§ 14, 17 und 18 KStG, also nicht auf § 15 KStG. Für die Ermittlung des Einkommens gilt jedoch die allgemeine Regelung des § 7 GewStG, wonach der Gewerbeertrag (der Organgesellschaft) nach den Vorschriften über das körperschaftsteuerliche Einkommen zu ermitteln ist. Da § 15 Satz 1 Nr. 2, Satz 2 KStG eine Einkommensermittlungsvorschrift ist, die die körperschaftsteuerliche Einkommensermittlung an die Besonderheiten der Organschaft anpasst, gilt die Bruttomethode über § 7 GewStG auch für die GewSt.^[1]

Rz. 94

Es hatte sich jedoch die Frage gestellt, ob bei der Organgesellschaft die Kürzungen aufgrund des gewerbesteuerlichen Schachtelprivilegs, § 9 Nr. 2a, 7 GewStG, eingreifen. Der BFH hatte dies bejaht.^[2] Folge war, dass bei der Organgesellschaft keine Hinzurechnung um fiktive nichtabzugsfähige Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 KStG erfolgen konnte, da aufgrund der Bruttomethode nach § 15 Satz 1 Nr. 2 KStG auch § 8b Abs. 5 KStG bei der Organgesellschaft nicht anwendbar ist und eine Vorschrift fehlt, dass diese Vorschrift bei gewerbesteuerlichen Kürzungen aufgrund des Schachtelprivilegs doch wieder anzuwenden sei. Bei dem Organträger konnte gewerbesteuerlich eine Hinzurechnung der nicht abziehbaren Betriebsausgaben nicht erfolgen, weil wegen der Kürzung des Gewerbeertrags auf der Ebene der Organgesellschaft in dem dem Organträger zugerechneten Gewerbeertrag keine Gewinnausschüttungen enthalten waren. Bei dem Organträger fehlte also die Voraussetzung der "Bezüge i. S. d. Abs. 1" in § 8b Abs. 5 KStG. Der Gesetzgeber hat diese Lücke jedoch durch Einführung des § 7a GewStG für Gewinnausschüttungen, die nach dem 31.12.2016 zufließen, geschlossen. Danach erfolgt die Ermittlung des Gewerbeertrags der Organgesellschaft in zwei Stufen. Auf der ersten Stufe wird nach § 7a Abs. 1 GewStG der Gewerbeertrag unter Anwendung der Bruttomethode ermittelt. Dazu werden die Kürzungen des § 9 Nr. 2a, 7 und 8 GewStG nicht angewendet. Die gewerbesteuerlichen Schachteldividenden sind daher im Gewerbeertrag noch enthalten. Andererseits erfolgt keine Hinzurechnung von 5 % als nicht abzugsfähige Aufwendungen. Aufwendungen, die in unmittelbarem Zusammenhang mit den Dividenden stehen, d. h. Kreditzinsen, werden nicht nach § 8 Nr. 1 GewStG hinzugerechnet, mindern also den Gewerbeertrag. Auf der zweiten Stufe der Ermittlung des Gewerbeertrags wird dieser dann unter Berücksichtigung der Rechtsform des Organträgers, aber weiterhin auf der Ebene der Organgesellschaft, neu berechnet. Dazu werden die in § 7a Abs. 2 GewStG aufgeführten Vorschriften des KStG und des GewStG entsprechend angewandt. Bei Schachteldividenden erfolgt daher eine Kürzung, es werden aber 5 % als nicht abziehbare Aufwendungen hinzugerechnet. Finanzierungsaufwendungen sind ebenfalls nach § 8 Nr. 1 GewStG hinzuzurechnen. Ist Organträger eine Personengesellschaft, gilt dies, soweit an dieser Körperschaften beteiligt sind. Handelt es sich bei den Gesellschaftern der Personengesellschaft um natürliche Personen, gelten § 3 Nr. 40, § 3c Abs. 2 EStG.^[3]

Rz. 95

Dividendeneinnahmen aus Streubesitz (Beteiligungshöhe weniger als 10 % bzw. 15 %), für die das gewerbesteuerliche Schachtelprivileg nicht gilt, sind im Gewerbeertrag der Organgesellschaft enthalten. § 8b Abs. 1 KStG ist bei ihr nach § 15 Satz 1 Nr. 2 KStG nicht anzuwenden; eine gewerbesteuerliche Kürzungsvorschrift gibt es nicht. Auch beim Organträger greift keine Kürzung ein. Für Nicht-EU-Beteiligungen von 10 % bis unter 15 %, deren Gewinnausschüttungen körperschaftsteuerfrei sind, hat ebenfalls keine gewerbesteuerliche Korrektur zu erfolgen, da sie im Gewerbeertrag der Organgesellschaft durch die Hinzurechnung bereits als steuerpflichtig erfasst sind.

Rz. 96

Ab Erhebungszeitraum 2004 ist auch bei der GewSt ein Abzug vororganschaftlicher Verluste nach § 10a Satz 2 nicht möglich.^[4] Die Regelung entspricht damit § 15 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 KStG.

[1] Im Ergebnis ebenso Rödder/Schumacher, DStR 2003, 810; Dötsch, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 15 KStG Rz. 52; Heurung/Möbus, BB 2003, 766, 770.

[2] BFH v. 17.12.2014, I R 39/14, BStBl II 2015, 1052, BFH/NV 2015, 749; ebenso FG Münster v. 14.5.2014, 10 K 1007/13 G, EFG 2014, 1511; zur Problematik auch Hageböke, Der Konzern 2014, 313; Pyszka/Nienhaus, DStR 2014, 1585; Schlagheck, GmbHR 2014, 1138; Jochimsen/Zinowsky, DStR 2015, 1999.

[3] Hierzu § 7a GewStG Rz. 9ff., Rz. 12ff.

[4] Gesetz v. 23.12.2003, BStBl I 2004, 20.