Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 23 Steuersatz / 2.4 Ermäßigter Steuersatz für beschränkt Steuerpflichtige (bis Vz 1998)

Rz. 9

Auf beschränkt Steuerpflichtige i.S.d. § 2 Nr. 1 war nach § 23 Abs. 3 a. F. bis Vz 1998 der ermäßigte Steuersatz (Rz. 6) entsprechend anzuwenden. Für die Besteuerung der ausländischen, und daher nach § 2 Nr. 1 nur beschränkt Steuerpflichtigen galten damit folgende Regeln:

• soweit die Einnahmen kapitalertragsteuerpflichtig waren, war die Steuer nach § 50 durch die Kapitalertragsteuer abgegolten (vgl. § 50 Abs. 2 Nr. 2);
• alle übrigen Einkünfte unterlagen dem ermäßigten Steuersatz.

Der ermäßigte Steuersatz ist auch für beschränkt steuerpflichtige Körperschaftsteuersubjekte mit Wirkung ab Vz 1999 ersatzlos entfallen (vgl. Rz. 6).

Rz. 10

Betriebsstätten beschränkt steuerpflichtiger Körperschaftsteuersubjekte werden gegenüber deren inländischen Tochtergesellschaften sowie gegenüber inländischen Aktivitäten von unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften benachteiligt. Solange ein ermäßigter Steuersatz bestand, war die Behandlung thesaurierter Gewinne bei Betriebsstätten günstiger im Vergleich zur Besteuerung inländischer Anrechnungskörperschaften, deren thesaurierte Gewinne mit dem Tarif Steuersatz belastet sind. Mit dem Wegfall des ermäßigten Steuersatzes werden die beschränkt steuerpflichtigen Körperschaftsteuersubjekte insoweit den unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaftsteuersubjekten gleichgestellt.

Bei ausgeschütteten Gewinnen erleidet die Betriebsstätte einen erheblichen Nachteil, weil die Körperschaftsteuerlast nicht auf 30 % reduziert wird. Ein Nachteil besteht selbst dann, wenn eine Kapitalertragsteuer bei Tochtergesellschaften zu berücksichtigen ist. Da in der EU aber eine Kapitalertragsteuer ab einer Beteiligung von 10% nicht erhoben wird, ist die Benachteiligung beschränkt Steuerpflichtiger bei ­einer inländischen Betriebsstätte erheblich. Insgesamt werden ausländische Direktinvestitionen durch inländische Betriebsstätten gegenüber Investitionen durch Tochtergesellschaften sowie in Betriebsstätten durch unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaftsteuersubjekte steuerlich erheblich benachteiligt.

Praxis-Beispiel

	Inl. Betriebsstätte eines ausl. KSt-Subjekts		Inl. KSt-Subjekt
Gewinn vor Steuern	100,0		100,0
GewSt (geschätzt)	18,0		18,0
KSt-pflichtig	82,0		82,0
KSt 40 %	32,8
KSt 30 %			24,6
Solz 5,5 %	1,8		1,4
verbleiben	47,4		56,0

Die Steuerbelastung des beschränkt steuerpflichtigen Körperschaftsteuersubjekts ist also um rd. 9 Prozent-Punkte höher als die des der gleichen wirtschaftlichen Aktivität nachgehenden unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaftsteuersubjekts. Für diese Ungleichbehandlung ist keine hinreichende sachliche Grundlage ersichtlich; auch ihr wirtschaftspolitischer Sinn ist zu bezweifeln. Diese Regelung dürfte mit Art. 3 GG unvereinbar sein. In der EU stellt sie eine ungerechtfertigte Diskriminierung der beschränkt Steuerpflichtigen und damit einen Verstoß gegen das Diskriminierungsverbot des Art. 6 EU-Vertrag dar. Es ist zu erwarten, daß der EuGH diese Regelung deshalb beanstanden wird^[1].

[1] Vgl. hierzu Rädler/Lausterer, DB 1993, 451.