Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 27 Minderung oder Erh ... / 5 Rechtsfolgen

5.1 Ausschüttungsbedingte Körperschaftsteuererhöhungen und -minderungen

Rz. 108

Als Rechtsfolge bestimmt § 27 Abs. 1, dass sich die Körperschaftsteuer um den Unterschiedsbetrag zwischen der Tarif- und der Ausschüttungsbelastung von 30 % erhöht oder vermindert. Damit ist die Ausschüttungsbelastung hergestellt. Ausgenommen von der Herstellung der Ausschüttungsbelastung sind nur Ausschüttungen aus dem EK 04 und aus dem EK 01.

Je nach Höhe der Tarifbelastung des für die Ausschüttung nach der Ausschüttungsreihenfolge des § 28 Abs. 3 verwendeten Teilbetrags des verwendbaren Eigenkapitals tritt eine Körperschaftsteuerminderung oder -erhöhung ein. Erfolgt die Verrechnung der Ausschüttungen mit dem EK 30, ändert sich die Körperschaftsteuer nicht, weil die Tarifbelastung des EK 30 der Ausschüttungsbelastung entspricht, der "Unterschiedsbetrag" i.S.d. § 27 Abs. 1 also 0 beträgt.

Rz. 109

Eine Minderung der Körperschaftsteuer ergibt sich, wenn die Tarifbelastung des Teilbetrags des verwendbaren Eigenkapitals, der für die Ausschüttung nach § 28 Abs. 3 als verwendet gilt, höher ist als die Ausschüttungsbelastung von 30 %. Das ist der Fall, wenn die Indexziffer des als ausgeschüttet geltenden Teilbetrags größer ist als 30.

Die Minderung der Körperschaftsteuer eines Veranlagungszeitraumes kann zu einer negativen Körperschaftsteuer führen, wenn die Minderungsbeträge höher sind als die Tarifsteuer dieses Veranlagungszeitraumes. Es hat dann in diesem Veranlagungszeitraum eine Erstattung der (in den früheren Veranlagungszeiträumen als Tarifbelastung gezahlten) Körperschaftsteuer zu erfolgen^[1].

Rz. 110

Eine Körperschaftsteuerminderung kommt nur noch in Betracht, wenn Ausschüttungen aus dem ab Vz 1994 eingeführten EK 45 oder dem ab Vz 1999 entstehenden EK 40 vorgenommen werden. Die Körperschaftsteuerminderung beträgt bei einer Ausschüttungsbelastung von 30 % (zu den Umrechnungsfaktoren vgl. Anh. 1 im Fach "Anhang"):

	EK 45	EK 40
in Prozentpunkten	15	10
in Bezug auf das vEK	15/55	10/60
in Bezug auf die Barausschüttung	15/70	10/70
in Bezug auf die Bruttoausschüttung	15/100	10/100

Rz. 111

Für den Vz 1994 kommt ausnahmsweise auch eine Körperschaftsteuerminderung bei Verwendung des EK 36 in Betracht. Das EK 36 wurde erst zum Schluss des letzten vor dem 1.1.1995 ablaufenden Wirtschaftsjahres in EK 30 umgegliedert. Für Gewinnausschüttungen, die gegen ein früheres vEK zu verrechnen waren, stand EK 36 also noch zur Verfügung. Für offene Gewinnausschüttungen, die im Vz 1994 vorgenommen wurden, und die gegen das vEK zum Ende des Wirtschaftsjahres 1993 zu verrechnen waren, betrug die Ausschüttungsbelastung bereits 30 %; bei Verwendung des EK 36 griff also die Körperschaftsteuerminderung ein. Für sonstige Ausschüttungen im Vz 1994 galt das nicht, da sie gegen das vEK zum Ende des Wirtschaftsjahres zu verrechnen waren (regelmäßig also auf den 31.12.1994), in dem das EK 36 bereits umgegliedert worden war. Die Umrechnungsfaktoren für das EK 36 bei einer Ausschüttungsbelastung von 30 % betrugen:

in Prozentpunkten	6
in Bezug auf das vEK	6/64
in Bezug auf die Barausschüttung	6/70
in Bezug auf die Bruttoausschüttung	6/100

Rz. 112

Eine Erhöhung der Körperschaftsteuer ergibt sich, wenn die Tarifbelastung des Teilbetrags des verwendbaren Eigenkapitals, der für die Ausschüttung als verwendet gilt, niedriger ist als die Ausschüttungsbelastung. Das ist der Fall, wenn die Indexziffer des Teilbetrags kleiner ist als 30. Eine Körperschaftsteuererhöhung kommt bis Vz 1993 nur noch in Betracht, wenn Ausschüttungen aus dem EK 01 bis EK 03 vorgenommen werden. Ab Vz 1994 kommt eine Körperschaftsteuererhöhung nur noch bei Ausschüttungen aus dem EK 02 und EK 03 in Betracht. Die Körperschaftsteuererhöhung beträgt (zu den Umrechnungsfaktoren vgl. auch Anh. 1 im Fach "Anhang"):

	bis Vz 1993	ab Vz 1994
in Prozentpunkten	36	30
in Bezug auf das vEK	36/100	30/100
in Bezug auf die Barausschüttung	36/64 = 9/16	30/70 = 3/7
in Bezug auf die Bruttoausschüttung	36/100	30/100

Rz. 113

Die Minderung oder Erhöhung der Körperschaftsteuer ist immer durchzuführen, wenn der Tatbestand des § 27 verwirklicht ist. Von den ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen darf nicht deshalb Abstand genommen werden, weil die Ausschüttung beim Anteilseigner zu versteuern ist und daher auf seiner Ebene auf jeden Fall die richtige Besteuerung hergestellt wird. Die Tarifbelastung und die Ausschüttungsbelastung sind Steuern der Körperschaft und führen zu einer Besteuerung der eigenen wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Körperschaft^[2]. Die Besteuerung auf der Ebene des Anteilseigners stellt dagegen eine Belastung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Anteilseigners, nicht der Körperschaft dar. Beide Ebenen sind daher zu trennen. Die Belastung der Körperschaft wirkt zwar bei Ausschüttungen wie eine Vorauszahlung auf die Steuer des Anteilseigners; rechtlich handelt es sich aber um unterschiedliche Besteuerungsebenen mit jeweils unterschiedlicher systematischer Rechtfertigung der Besteuerung. Auf der Ebene der Körperschaft entsteht also eine eigenständige St...