Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 30 Gliederung des ver ... / 1.3 Rechtsentwicklung

1.3.1 Wegfall der Einkommensteile auf Grund eines ermäßigten Steuersatzes

Rz. 6

Nach der ursprünglichen Konzeption des § 30 führten Einkommensteile, die einer ermäßigten Besteuerung nur durch Anwendung eines besonderen ermäßigten Steuersatzes ("Steuersatzermäßigungen") unterlagen, zu originären Teilbeträgen mit ermäßigter Tarifbelastung, deren Indexziffer jeweils dem ermäßigten Steuersatz entsprach, mit dem das Einkommen bzw. der Einkommensteil besteuert worden war.

Der Gesetzgeber hatte bei Schaffung des KStG die Fälle der Steuersatzermäßigungen bewußt von der Aufteilung nach § 32 ausgenommen, um mit der Aufteilung verbundene Liquiditätsnachteile der öffentlichen Hand zu vermeiden, die entstehen konnten, wenn die aus einer Aufteilung entstandenen hoch belasteten Eigenkapitalteile ausgeschüttet (Körperschaftsteuerminderung), die niedrig belasteten oder unbelasteten Eigenkapitalteile aber thesauriert werden (Vermeidung der Körperschaftsteuererhöhung).

Der Teilbetrag im Sinne des Abs. 1 Nr. 2 war somit kein einheitlicher Teilbetrag; er setzte sich vielmehr aus folgenden originären Teilbeträgen zusammen:

• EK 46: Bis zum Vz 1980 unterlagen bestimmte Kreditinstitute nach § 23 Abs. 4 KStG 1977 dem Steuersatz von 46 %. Im wesentlichen handelte es sich um Staatsbanken, Bausparkassen, Hypothekenbanken, Schiffspfandbriefbanken, Kreditgenossenschaften und Zentralbanken. Der ermäßigte Steuersatz wurde mit Wirkung ab Vz. 1981 aufgehoben; die genannten Kreditinstitute unterliegen seitdem dem allgemeinen ungemilderten Steuersatz.
• EK 30: Bis zum Vz 1983 führten die pauschal mit 30 % besteuerten Zinserträge nach § 43 Abs. 1 Nr. 5 EStG ("Kuponsteuer alter Art") zu einem originären Zugang im damaligen EK 30. Für die Vz 1984—1993 war der Zugang aufzuteilen. Da es sich um einen inländischen Einkommensteil mit einer steuerlichen Belastung von weniger als 36 % handelte, war eine Aufteilung in EK 36 und EK 02 vorzunehmen nach der Formel: EK 36 = 16/9 × ermäßigte KSt. Ab Vz 1994 ist der Zugang in das (originäre) EK 30 einzustellen (vgl. Rz. 92).
• EK 28: Bis Vz 1983 wurden Einkünfte aus dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr mit dem halben Steuersatz von 28 % (Hälfte des Tarifsteuersatzes von 56 %) besteuert (vgl. Rz. 96).
• EK 25: Bis Vz 1983 wurden bestimmte ausländische Einkünfte gem. § 26 Abs. 6 KStG i. V. m. § 34c Abs. 5 EStG mit einem Steuersatz von 25 % pauschal besteuert^[1].

Neben diesen originären Teilbeträgen konnte sich aus der Aufteilung gem. § 32 ein EK 36 ergeben, wenn das Einkommen (ein Einkommensteil) einer ermäßigten Besteuerung unterlag und die Ermäßigung nicht nur auf der Anwendung eines ermäßigten Steuersatzes beruhte (Steuerbetragsermäßigung).

Rz. 6a

Durch Art. 6 Nr. 3 des Steuerentlastungsgesetzes 1984 vom 22.12.1983^[2] ist § 30 ab Vz 1984 in der Weise geändert worden, daß Eigenkapitalteile, die aus ermäßigt besteuerten Einkommensteilen hervorgehen, ohne die bisherige ­Differenzierung unterschiedslos und stets aufgeteilt werden. Dies diente der Vereinfachung der Gliederungsrechnung durch Wegfall der EK-Teile mit ermäßigter Steuerbelastung. Der ermäßigt belastete Teilbetrag konnte ab Vz 1984 nur noch aus Einkommensteilen bestehen, die nach dem 31.12.1976 einer Körperschaftsteuer von 36 % unterlagen. In den Vz bis 1983 entstandene Teilbeträge mit der Indexziffer 30, 28 und 25 sowie das bis Vz 1980 entstandene EK 46, die in der letzten Gliederung des Jahres 1984 noch auszuweisen wären, waren nach § 54 Abs. 8 KStG 1984 in dieser Gliederungsrechnung aufzulösen und in andere Teilbeträge umzugliedern, und zwar:

• das EK 46 mit 11/50 in EK 56 und mit 16/50 in EK 36,
• das EK 30 mit 16/21 in EK 36 und mit 5/21 in EK 02,
• das EK 28 mit 56/81 in EK 36 und mit 25/81 in EK 01,
• das EK 25 mit 16/27 in EK 36 und mit 11/27 in EK 01.

[1] Vgl. § 26 Rz. 104; zu Zweifeln, ob es sich tatsächlich um eine Steuersatzermäßigung handelte, vgl. Piltz, DB 1977, 327; Baranowski, IWB Gr. 4, 209; Kroos, DB 1986, 1048; Breithecker, DB 1986, 1946.

[2] BStBl I 1984, 14.

1.3.2 Änderungen durch das Steuerreformgesetz 1990 v. 25.7.1988

Rz. 7

Durch das Steuerreformgesetz 1990 vom 25.7.1988^[1] ist der Steuersatz der Tarifbelastung ab dem Vz 1990 von 56 % auf 50 % herabgesetzt worden. Dadurch konnte EK 56 letztmalig im Vz 1989 neu entstehen; für die Vz 1990—1993 entstand nur noch EK 50.

Während einer Übergangszeit bestand das EK 56 weiter; Ausschüttungen konnten nach der Ausschüttungsreihenfolge aus dem EK 56 finanziert werden. In der Gliederungsrechnung des letzten vor dem 1.1.1995 endenden Wirtschaftsjahrs war nach § 54 Abs. 10 KStG 1990 ein dann noch vorhandenes positives EK 56 umzugliedern.

Ein negatives EK 56 war bereits zum Schluß des letzten Wirtschaftsjahres, das vor dem 1.1.1991 abgelaufen ist, also zum Schluß des Vz 1990, in das EK 50 umzugliedern. Danach noch aus dem Zusammentreffen von Verlustrücktrag und Ausschüttungen und der dabei eintretenden Festschreibung der Verwendung von EK 56 nach § 33 Abs. 3 entstandenes negatives EK 56 war zum Ende des Veranlagungszeitraumes des Entstehens in das EK 50 umzugliedern.

Auf Grund des Steuerreformgesetzes sollte die Umgliederung ur...