Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 38 Gliederung des Eig ... / 2.3 Zusammenrechnung der Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals

Rz. 11

Die Übernahme des Vermögens einer Anrechnungskörperschaft durch eine andere Anrechnungskörperschaft durch Verschmelzung wird nach § 38 Abs. 1 S. 1 in der Gliederungsrechnung der übernehmenden Körperschaft in der Weise berücksichtigt, daß die Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals der übertragenden Körperschaft zu den Teilbeträgen des verwendbaren Eigenkapitals der übernehmenden Körperschaft hinzugerechnet werden. Die Zusammenrechnung erfaßt alle vorhandenen Teilbeträge, also auch solche, die später wegfallen (EK 50).

Die Zusammenrechnung erfaßt auch die nach § 47 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 gesondert festzustellenden Beträge. Hat eine oder haben beide beteiligten Körperschaften daher Nennkapital, das zum verwendbaren Eigenkapital gehört, da es aus einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln (mit Ausnahme von EK 03. EK 04) stammt, sind auch diese Eigenkapitalteile zusammenzurechnen und dann gesondert festzustellen. Das gilt auch für Veränderungen dieser Eigenkapitalteile im Zuge der Verschmelzung (Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln oder Kapitalherabsetzung im Zuge des Verschmelzungsvorgangs). Die gesonderte Feststellung nach § 47 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 nach der Verschmelzung enthält also die Summe der betreffenden Beträge der an der Verschmelzung beteiligten Körperschaften, zuzüglich im Zusammenhang mit der Verschmelzung neu entstandenes Nennkapital, das zum verwendbaren Eigenkapital gehört, abzüglich im Wege der Verschmelzung weggefallenes Nennkapital, das zum verwendbaren Eigenkapital gehört (zur Behandlung von Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln bzw. Kapitalherabsetzung im Zuge der Verschmelzung vgl. Rz. 19).

Rz. 12

Die Höhe der jeweils zusammenzurechnenden Teilbeträge ergibt sich aus der gesonderten Feststellung nach § 47, und zwar für die Gesamtheit der einzelnen Teilbeträge aus der Feststellung nach § 47 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, für die davon zum Nennkapital gehörenden Beträge aus der Feststellung nach § 47 Abs. 1 S. 1 Nr. 2. Diese Feststellungen sind für die Zusammenrechnung im Zuge der Verschmelzung insoweit bindend, als sie den Stand des verwendbaren Eigenkapitals für die übertragende Körperschaft ausweisen; für das verwendbare Eigenkapital der übernehmenden Körperschaft sind sie nur insoweit bindend, als sie den Stand des verwendbaren Eigenkapitals auf den letzten Feststellungsstichtag vor der Verschmelzung darstellen.

Für die übertragende Körperschaft endet das Wirtschaftsjahr mit dem Übertragungsstichtag; sie hat also auf diesen Stichtag eine (letzte) Steuerbilanz und eine (letzte) Gliederungsrechnung aufzustellen. In dieser letzten Steuerbilanz sind auch Übertragungsgewinne und -verluste zu erfassen, die damit auch in die letzte Gliederungsrechnung eingehen. Diese Feststellung ist für die Zusammenrechnung bindend, weitere verschmelzungsbedingte Korrekturen sind nicht notwendig.

Für die übernehmende Körperschaft gilt dies nicht, da für diese das Wirtschaftsjahr zum Übertragungsstichtag nicht endet. Die auf das Ende des letzten Wirtschaftsjahres vor der Verschmelzung festgestellten Teilbeträge stellen jedoch nicht unbedingt die tatsächlich zusammenzurechnenden Beträge dar, da sich zwischen dem letzten Feststellungsstichtag und dem Stichtag der Zusammenrechnung der Teilbeträge noch Änderungen ergeben können (z. B. laufende Ergebnisse). Ebenfalls noch nicht erfaßt sind verschmelzungsbedingte Auswirkungen (Übernahmegewinn, -verlust; vgl. hierzu Rz. 26, 30).

Rz. 13

Der Grundsalz der Zusammenrechnung der Teilbeträge gilt uneingeschränkt, sofern sich die zusammengerechneten Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals beider Körperschaften nach der Gliederungsrechnung einerseits und das bilanzielle Eigenkapital beider Körperschaften nach der Steuerbilanz andererseits im Zeitpunkt der Verschmelzung decken (zur steuerlichen Behandlung, wenn diese Voraussetzung nicht zutrifft, vgl. Rz. 23ff.).

Praxis-Beispiel

Die übernehmende Körperschaft ist an der übertragenden Körperschaft nicht beteiligt; die Gesellschafter der übertragenden Gesellschaft erhalten Anteile an der übernehmenden Gesellschaft im Verhältnis von 1:1.

Bilanzen vor Verschmelzung:

übernehmende Gesellschaft
Aktiva	1.000.000	200.000	Grundkapital
		300.000	Verbindlichkeiten
		100.000	Rücklagen
		400.000	Gewinnvortrag
	1.000.000	1.000.000

übertragene Gesellschaft
Aktiva	300.000	50.000	Stammkapitel
		100.000	Verbindlichkeiten
		80.000	Rücklagen
		70.000	Gewinnvortrag
	300.000	300.000

EK der übernehmenden Gesellschaft		EK der übertragenden Gesellschaft
EK 45	EK 03		EK 45	EK 03
400.000	100.000		70.000	80.000

Bilanz nach Verschmelzung
Aktiva	1.300.000	250.000	Grundkapital
		400.000	Verbindlichkeiten
		180.000	Rücklagen
		470.000	Gewinnvortrag
	1.300.000	1.300.000

Eigenkapital nach Verschmelzung:

	EK 45	EK 03
	470.000	180.000

Die einzelnen Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals von übertragender und übernehmender Körperschaft sind auch dann zusammenzurechnen, wenn diese Teilbeträge negativ sind. § 38 Abs. 1 S. 1 macht insow...