Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 42 Körperschaftsteuer ... / 2 Rechtsfolgen

Rz. 2

Ist die übernehmende Körperschaft von der Körperschaftsteuer befreit, verlassen die mit Körperschaftsteuer belasteten Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals der übertragenden Körperschaft den Bereich der Körperschaftsteuer; es muß daher sichergestellt werden, daß die gleichen Rechtsfolgen eintreten, die eintreten würden, wenn die übertragende Körperschaft vor dem Vermögensübergang ihr gesamtes verwendbares Eigenkapital ausschütten würde. Soweit das Eigenkapital der übertragenden Körperschaft jedoch durch die Übertragung nicht den steuerpflichtigen Bereich einer zur Gliederung verpflichteten Körperschaft verläßt, z. B. in einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb fällt, ist es sachgerechter, statt § 42 Abs. 1 die Regelung des § 38 anzuwenden (vgl. § 38 Rz. 27).

Rz. 3

Das in Anm. 2 genannte Ziel wird in der Weise erreicht, daß bei der übertragenden Körperschaft die gleichen Folgen wie bei der Ausschüttung eintreten, d. h. für sämtliche Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals sind die nach den allgemeinen Vorschriften erforderlichen Erhöhungen oder Minderungen der Körperschaftsteuer durchzuführen.

Das auf das steuerbefreite Körperschaftsteuersubjekt übergehende Vermögen ist daher, von den Ausnahmen in Anm. 3b abgesehen, durchgängig mit der Ausschüttungsbelastung von 36 % bzw. 30 % belastet. Diese Belastung ist definitiv; bei der übernehmenden Körperschaft ist das Vermögen als steuerlich nicht belastet zu behandeln, bei einer Anrechnungskörperschaft als übernehmende Körperschaft also in das EK 02 einzustellen (vgl. § 38 Abs. 4).

Die Körperschaftsteueränderungen bei der übertragenden Körperschaft sind bei dieser in dem letzten Veranlagungszeitraum zu erfassen, in dem diese untergehende Körperschaft veranlagt wird^[1].

Rz. 3a

Keine Regelung enthält das Gesetz für den Fall, daß das Eigenkapital der übertragenden Körperschaft negative Teilbeträge aufweist. Körperschaftsteuererhöhungen und -minderungen können dann nicht auf die gesamten positiven Eigenkapitalteile erhoben werden, da dann letztlich mehr Eigenkapital steuerlich belastet würde, als vorhanden ist und auf die übernehmende Körperschaft übertragen wird.

Mangels ausdrücklicher gesetzlicher Vorschrift ist § 41 Abs. 4 nicht anwendbar^[2]; es ist zu Gunsten des Steuerpflichtigen diejenige Reihenfolge der Verrechnung der negativen EK-Teile mit den positiven zu wählen, die für den Steuerpflichtigen am günstigsten ist^[3]. Daher hat in erster Linie eine Verrechnung mit dem EK 01 (bis Veranlagungszeitraum 1993) und EK 02 zu erfolgen, um die Körperschaftsteuererhöhung zu vermeiden, dann mit EK 03, EK 04 sowie EK 01 (ab Veranlagungszeitraum 1994) und EK 36 bzw. EK 30, und erst zuletzt, um die Körperschaftsteuerminderung zu erhalten, mit dem EK 56/EK 50/EK 45.

Rz. 3b

§ 42 schließt die Körperschaftsteuererhöhung (nicht auch eine Körperschaftsteuerminderung) in den folgenden Fällen aus:

• Soweit EK 04 betroffen ist (§ 42 Abs. 2 Nr. 1, § 40 Nr. 1 a. F., § 40 Nr. 2 n. F.). Allgemein nimmt EK 04 nicht am Anrechnungsverfahren teil, also auch nicht in den Fällen des § 42 (vgl. hierzu § 40 Rz. 2).
• Wenn die übertragende Anrechnungskörperschaft steuerbefreit ist (§ 42 Abs. 2 Nr. 1, § 40 Nr. 2 a. F., § 40 Nr. 3 n. F.). Da in diesem Fall das Vermögen den steuerbefreiten Bereich nicht verläßt und im Falle der Ausschüttung nach § 40 Nr. 2 a. F. bzw. § 40 Nr. 3 n. F. keine Körperschaftsteuererhöhung eintreten würde, soll auch bei der Vermögensübertragung keine Körperschaftsteuererhöhung erfolgen. Es gilt allerdings auch die Einschränkung des § 40 S. 2; soweit das übertragene Vermögen bei der übernehmenden Körperschaft in einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb oder einen Betrieb gewerblicher Art fällt, sind die Körperschaftsteuererhöhungen vorzunehmen; dieser Bereich ist steuerpflichtig, es kann daher von den Körperschaftsteuererhöhungen nicht abgesehen werden. Die Pflicht zur Körperschaftsteuererhöhung greift aber nur ein, wenn das Vermögen durch den Übertragungsvorgang unmittelbar in den steuerpflichtigen Bereich fällt; fällt es dagegen unmittelbar im steuerfreien Bereich der übernehmenden Körperschaft an, wird es dann aber in einem weiteren Akt in den steuerpflichtigen Bereich eingelegt, treten keine Körperschaftsteuererhöhungen ein.
• Soweit EK 03 betroffen ist (§ 42 Abs. 2 Nr. 2). Würde insoweit eine Körperschaftsteuererhöhung durchgeführt, stünde der steuerbefreiten Körperschaft im Falle der Ausschüttung nach § 52 eine Vergütung zu. Um die Vermögensübertragung mit der Ausschüttung gleich zu behandeln, unterbleibt daher die Körperschaftsteuererhöhung hinsichtlich des EK 03.

Insgesamt wird damit die gleiche steuerliche Belastung erreicht wie bei einer Ausschüttung.

Die Körperschaftsteuererhöhung ist auch hinsichtlich des EK 01 vorzunehmen, und zwar auch ab Veranlagungszeitraum 1994, ab dem für Ausschüt

tungen die Körperschaftsteuererhöhung an sich unterbleibt. Das ist konsequent. Das Unterbleiben der Körperschaftsteuererhöhung bei EK 01 soll nicht zur Steuerfreihe...