Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 42 Körperschaftsteuerminderung und Körperschaftsteuererhöhung bei Vermögensübertragung auf eine steuerbefreite Übernehmerin

1 Anwendungsbereich

Rz. 1

In den Fällen des Vermögensübergangs infolge einer Gesamtrechtsnachfolge handelt es sich nicht um "Ausschüttungen", so daß die allgemeinen Vorschriften des Anrechnungsverfahrens nicht anwendbar sind. Es muß jedoch sichergestellt werden, daß die in dem verwendbaren Eigenkapital der übertragenden Gesellschaft ausgewiesenen Teilbeträge entsprechend der darauf ruhenden Steuerbelastung richtig behandelt werden. Hierfür sind besondere Vorschriften erforderlich.

Zu unterscheiden sind folgende Fälle der Gesamtrechtsnachfolge, je nachdem, auf wen das Vermögen übergeht. Übertragende Körperschaft ist in den hier angesprochenen Fällen immer eine Anrechnungskörperschaft (Kapitalgesellschaft, Körperschaft nach § 43), da sich § 42 nur mit den Auswirkungen im Anrechnungsverfahren beschäftigt.

1. Übernehmende Körperschaft ist eine unbeschränkt steuerpflichtige, nicht steuerbefreite Kapitalgesellschaft oder sonstige Anrechnungskörperschaft; diese Fälle sind in § 38 geregelt.
2. Das Vermögen wird von einer Personengesellschaft oder einer natürlichen Person übernommen (vgl. § 38 Rz. 28).
3. Übernehmende Körperschaft ist eine von der Körperschaftsteuer befreite Körperschaft oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts; diese Fälle sind in § 42 i. V. m. § 38 Abs. 4 geregelt.

Vgl. hierzu die grundsätzlichen Ausführungen bei § 38 Rz. 2ff.

Rz. 1a

Unter § 42 fallen daher folgende Fallgruppen^[1].

• Eine Anrechnungskörperschaft überträgt ihr Vermögen auf eine unbeschränkt steuerpflichtige aber steuerbefreite Kapitalgesellschaft.
• Eine Anrechnungskörperschaft überträgt ihr Vermögen auf eine unbeschränkt steuerpflichtige, aber steuerbefreite Personenvereinigung oder Vermögensmasse. § 42 ist aber nicht anwendbar, soweit das Vermögen in einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb fällt (vgl. Rz. 2).
• Eine Anrechnungskörperschaft überträgt ihr Vermögen auf eine unbeschränkt steuerpflichtige, aber steuerbefreite Anrechnungskörperschaft nach § 43. Zwar spricht § 42 nur von "Kapitalgesellschaften" als übernehmende Körperschaft, dieser Fall ist aber über die Verweisung des § 43 erfaßt.

• Eine Anrechnungskörperschaft überträgt ihr Vermögen auf ein Körperschaftsteuersubjekt, das weder Kapitalgesellschaft noch Anrechnungskörperschaft i.S.d. § 43, jedoch steuerbefreit ist. Hierunter fällt insbesondere der Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit. Dieser Fall ist von § 42 Abs. 1 nicht ausdrücklich erfaßt, da diese Vorschrift nur von "Kapitalgesellschaft, Personenvereinigung, Vermögensmasse oder juristischer Person des öffentlichen Rechts" als übernehmendem Körperschaftsteuersubjekt spricht. Die Vorschrift ist jedoch analog auf die hier angesprochenen Fälle anzuwenden, um eine Lücke zu vermeiden

  ^[2].

• Eine Anrechnungskörperschaft überträgt ihr Vermögen auf eine juristische Person des öffentlichen Rechts; § 42 ist auch anzuwenden, wenn das Vermögen in einen Betrieb gewerblicher Art fällt (vgl. hierzu Rz. 4).

[1] Vgl. § 38 Rz. 24—29 sowie die Zusammenstellung von Jansen, in Herrmann/Heuer/Raupach, KStG, § 42 Anm. 12.

[2] Ebenso Jansen, in Herrmann/Heuer/Raupach, KStG, § 42 Anm. 12, der ein Redaktionsversehen annimmt.

2 Rechtsfolgen

Rz. 2

Ist die übernehmende Körperschaft von der Körperschaftsteuer befreit, verlassen die mit Körperschaftsteuer belasteten Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals der übertragenden Körperschaft den Bereich der Körperschaftsteuer; es muß daher sichergestellt werden, daß die gleichen Rechtsfolgen eintreten, die eintreten würden, wenn die übertragende Körperschaft vor dem Vermögensübergang ihr gesamtes verwendbares Eigenkapital ausschütten würde. Soweit das Eigenkapital der übertragenden Körperschaft jedoch durch die Übertragung nicht den steuerpflichtigen Bereich einer zur Gliederung verpflichteten Körperschaft verläßt, z. B. in einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb fällt, ist es sachgerechter, statt § 42 Abs. 1 die Regelung des § 38 anzuwenden (vgl. § 38 Rz. 27).

Rz. 3

Das in Anm. 2 genannte Ziel wird in der Weise erreicht, daß bei der übertragenden Körperschaft die gleichen Folgen wie bei der Ausschüttung eintreten, d. h. für sämtliche Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals sind die nach den allgemeinen Vorschriften erforderlichen Erhöhungen oder Minderungen der Körperschaftsteuer durchzuführen.

Das auf das steuerbefreite Körperschaftsteuersubjekt übergehende Vermögen ist daher, von den Ausnahmen in Anm. 3b abgesehen, durchgängig mit der Ausschüttungsbelastung von 36 % bzw. 30 % belastet. Diese Belastung ist definitiv; bei der übernehmenden Körperschaft ist das Vermögen als steuerlich nicht belastet zu behandeln, bei einer Anrechnungskörperschaft als übernehmende Körperschaft also in das EK 02 einzustellen (vgl. § 38 Abs. 4).

Die Körperschaftsteueränderungen bei der übertragenden Körperschaft sind bei dieser in dem letzten Veranlagungszeitraum zu erfassen, in dem diese untergehende Körperschaft veranlagt wird^[1].

Rz. 3a

Keine Regelung enthält das Gesetz für den Fall, daß das Eigenkapital der übertragenden Kör...