Rz. 21
Nach § 47 Abs. 1 S. 3 ist der Feststellungsbescheid über die Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals (vgl. § 47 Abs. 1 Nr. 1; Rz. 7) Grundlagenbescheid für den Körperschaftsteuerbescheid, soweit in dem Körperschaftsteuerbescheid Körperschaftsteuer unter Berücksichtigung ausschüttungsbedingter Körperschaftsteueränderungen für Gewinnausschüttungen und sonstige Leistungen festzusetzen ist, für die die Teilbeträge des Feststellungsbescheides als verwendet gelten. Der Feststellungsbescheid entfaltet Bindungswirkung nur für die Körperschaft, nicht für deren Anteilseigner, obwohl auch für diese das in den Teilbeträgen des verwendbaren Eigenkapitals repräsentierte Anrechnungsguthaben von Bedeutung ist. Diese Vorschrift ist durch Gesetz vom 25.2.1992[1] eingeführt worden. Sie kodifizierte jedoch nur den bereits vorher bestehenden Rechtszustand, sodass damit keine sachlichen Änderungen verbunden waren.
Rz. 22
Körperschaftsteueränderungen infolge von Gewinnausschüttungen nach § 27 oder sonstigen Leistungen nach § 41 berühren die Körperschaftsteuerschuld eines bestimmten Veranlagungszeitraums. Sie sind daher (konkludent) in der Körperschaftsteuerschuld des betreffenden Veranlagungszeitraums enthalten, gehören damit zum Regelungsbereich dieses Körperschaftsteuerbescheides und sind, im Rahmen der Überprüfung der festgesetzten Körperschaftsteuer, durch Anfechtung dieses Körperschaftsteuerbescheids nachzuprüfen. Bindender Ausgangspunkt für die Errechnung der ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen und damit der festzusetzenden Körperschaftsteuer ist aber der Regelungsgehalt des Feststellungsbescheides, aus dessen festgestellten Teilbeträgen des verwendbaren Eigenkapitals die Körperschaftsteueränderungen abgeleitet werden. Insoweit, aber auch nur insoweit, darf in dem Körperschaftsteuerbescheid keine selbstständige Entscheidung getroffen werden. Bindend für den Körperschaftsteuerbescheid ist daher nur der Bestand des Eigenkapitals, aus dem die Körperschaftsteueränderungen abgeleitet werden. Welche Folgerungen hieraus zu ziehen sind, d. h. welche Teilbeträge zur Finanzierung der Gewinnausschüttung oder sonstigen Leistung herangezogen werden, sowie die Errechnung der Körperschaftsteuererhöhungen und -minderungen, gehört zum Regelungsbereich des Körperschaftsteuerbescheides und ist durch Anfechtung dieses Bescheides zu prüfen.
Hieraus folgt, dass der sog. "nachrichtliche Teil" des Feststellungsbescheides mit der Errechnung der ausschüttungsbedingten Abgänge von den Teilbeträgen des verwendbaren Eigenkapitals und der Körperschaftsteueränderungen nicht an der Bestandskraft und der Bindungswirkung des Feststellungsbescheides teilnimmt. Es handelt sich insoweit nicht um einen der Bestandskraft fähigen Verwaltungsakt[2].
Hinsichtlich der einzelnen Faktoren, die die Höhe der festzusetzenden Körperschaftsteuer beeinflussen, ergibt sich damit folgende Übersicht:
| Faktoren zur Ermittlung des | keine bindende Entscheidung; | |
| Einkommens | konkludente Entscheidung im KSt-Bescheid | |
| Einkommen | Entscheidung im KSt-Bescheid | |
| Tarifbelastung | Entscheidung im KSt-Bescheid | |
Errechnung des Endbestandes des verwendbaren Eigenkapitals als Faktor für die ausschüttungs- bedingten KSt-Änderungen |
Entscheidung im Feststellungsbescheid | |
| Errechnung der ausschüttungs- bedingten KSt-Änderungen |
konkludente Entscheidung im KSt-Bescheid | |
| Errechnung der festzusetzenden Körperschaftsteuer | bindende Entscheidung im KSt-Bescheid |
Rz. 24
Die Körperschaftsteueränderungen — nicht die Tarifbelastung und nicht die festzusetzende Körperschaftsteuer — müssen in der Gliederungsrechnung auf den Schluss des nächsten Wirtschaftsjahres (ebenso wie die ausschüttungsbedingten Abgänge aus dem verwendbaren Eigenkapital) zur Entwicklung der Gliederungsrechnung herangezogen werden. Über die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen wird im Körperschaftsteuerbescheid bindend für den Feststellungsbescheid entschieden (vgl. Rz. 41); über die ausschüttungsbedingten Veränderungen des verwendbaren Eigenkapitals (Abgänge) erfolgt keine bindende Entscheidung.
Rz. 25
Zu bestimmen ist, welcher (in zeitlicher Hinsicht) Feststellungsbescheid für welchen Körperschaftsteuerbescheid die Bindungswirkung entfaltet. Das Gesetz gibt hier keine klare Regelung. Aus dem Sinn der Bindungswirkung folgt jedoch, dass derjenige Bescheid Bindungswirkung entfaltet, in dem die Teilbeträge festgestellt sind, aus denen die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen abgeleitet werden. Abhängig von diesem Bescheid ist derjenige Körperschaftsteuerbescheid, in dem die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen zu berücksichtigen sind, also in die Errechnung der festzusetzenden Körperschaftsteuer einzubeziehen sind.
Aufgrund welcher Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen zu ermitteln sind, bestimmt § 28 Abs. 2. Körperschaftsteueränderungen bei Ausschüttungen aufgrund eines ordnungsgemäßen Gewinnausschüttungsbeschlusses...
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