Frotscher/Drüen, KStG § 21a Deckungsrückstellungen / 2.1 Persönlich

Rz. 17

§ 21a KStG ist bei Versicherungsunternehmen (Rz. 18ff.) anzuwenden. Die Vorschrift selbst formuliert keinen persönlichen Anwendungsbereich, bezieht sich aber sachlich auf die versicherungstechnische Rückstellung i. S. d. § 341f HGB. Aus diesem Grund entspricht der persönliche Anwendungsbereich zwangsläufig der zugehörigen Anwendungsregelung in § 341 HGB^[1], wo der Begriff des Versicherungsunternehmens legal definiert wird.

Rz. 18

Daher gilt § 20 KStG entsprechend der Definition in § 341 HGB für Unternehmen, die den Betrieb von Versicherungsgeschäften zum Gegenstand haben und nicht Träger der Sozialversicherung sind, was als Versicherungsunternehmen legal definiert wird (§ 341 Abs. 1 Satz 1 HGB). Der Versicherungsgeschäftsbegriff ist wiederum nicht legal definiert. Nach der Rechtsprechung betreibt ein Unternehmen das Versicherungsgeschäft, wenn für den Fall eines unbestimmten Ereignisses entgeltlich bestimmte Leistungen übernommen werden (Garantieversprechen), das übernommene Risiko auf viele Personen verteilt wird und der Risikoübernahme eine auf dem Gesetz der großen Zahlen beruhende Kalkulation zugrunde liegt.^[2]

Rz. 19

Die Vorschrift gilt handelsrechtlich nicht für solche Versicherungsunternehmen, die aufgrund von Gesetz, Tarifvertrag oder Satzung ausschließlich für ihre Mitglieder oder die durch Gesetz oder Satzung begünstigten Personen Leistungen erbringen oder als nicht rechtsfähige Einrichtungen ihre Aufwendungen im Umlageverfahren decken, es sei denn, sie sind AG, VVaG oder rechtsfähige kommunale Schadenversicherungsunternehmen (§ 341 Abs. 1 Satz 2 HGB). Die den Versicherungsunternehmen gleichgestellten Pensionsfonds werden ausdrücklich erfasst (§ 341 Abs. 4 HGB i. V. m. § 236 Abs. 1 VAG).

Rz. 20

§ 21a KStG gilt auch für beschränkt körperschaftsteuerpflichtige Versicherungsunternehmen, weil die Vorschrift keine anderweitigen Vorgaben macht. Handelsrechtlich werden ausländische Versicherungsunternehmen mit ihrer inländischen Betriebsstätte bzw. Niederlassung mittlerweile ausdrücklich einbezogen, weil daran zuvor Zweifel bestanden. So werden Versicherungsunternehmen mit Sitz in einem Drittstaat erfasst, wenn sie zum Betrieb des Direktversicherungsgeschäfts der Erlaubnis durch die deutsche Versicherungsaufsichtsbehörde bedürfen (§ 341 Abs. 2 Satz 1 HGB). Für Versicherungsunternehmen mit Sitz in einem EU-/EWR-Mitgliedsstaat gilt dies nicht, sie haben aber die handelsrechtlichen Vorschriften für Versicherungsunternehmen und Pensionsfonds der §§ 341ff. HGB durch ausdrückliche Anordnung entsprechend anzuwenden (§ 341 Abs. 2 Satz 2). In § 21a Abs. 2 KStG besteht für Letztere noch eine ausdrückliche Anordnung (Rz. 36ff.).

Rz. 21

Versicherungsunternehmen sind auch als selbstständige KSt-Subjekte organisierte konzerninterne Versicherungsgesellschaften, die nur Risiken von anderen konzernangehörigen Gesellschaften decken (auch Eigen- oder Selbstversicherer genannt, englisch als Captive Insurance Company oder kurz Captives bezeichnet). Dies gilt nicht, wenn sie als unselbstständiger Teil der Konzernmutter "Eigenversicherung" betreiben.^[3]

Rz. 22

Versicherungsunternehmen sind darüber hinaus auch Rückversicherer. Denn ist das Risiko durch eine Rückdeckungsversicherung gedeckt, ist die entsprechende versicherungsmathematische Rückstellung beim Rückdeckungsversicherungsunternehmen und nicht beim Erstversicherer zu bilden.^[4]

[1] Im Ergebnis auch Koblenzer/Klaas/Frank, in H/H/R, EStG/KStG, § 21a KStG Rz. 5.

[2] Hommel/Pauly-Grundmann/Feist, in Münchener Kommentar zum HGB, 3. Aufl. 2013, § 341 HGB Rz. 23 m. w. N.

[3] Behnisch, in Schnitger/Fehrenbacher, KStG, 2. Aufl. 2018, § 20 KStG Rz. 17 f.; ausführlich Goverts, in Bott/Walter, KStG, § 20 KStG Rz. 33.

[4] Roser, in Gosch, KStG, 4. Aufl. 2020, § 20 KStG Rz. 4.