Frotscher/Drüen, KStG § 26 Steuerermäßigung bei ausländi ... / 6 Abzug ausländischer Steuer von der Bemessungsgrundlage

6.1 Abzug anrechenbarer ausländischer Steuer

Rz. 179

Alternativ zur Steueranrechnung kann der Stpfl. auf Antrag auch den Abzug der ausl. Steuer gem. § 26 Abs. 1 S. 1 KStG i. V. m. § 34c Abs. 2 EStG vornehmen. Nur soweit die Voraussetzungen der Steueranrechnung erfüllt sind, besteht das Wahlrecht.^[1]

Rz. 180

Die Vorschrift zum Steuerabzug stellt nach h. M. eine Einkunftsermittlungs- und keine Tarifvorschrift dar.^[2] Fraglich ist, ob der Antrag auf Abzug statt Anrechnung in Organschaftsfällen vom Organträger oder der Organgesellschaft zu stellen ist. Die Finanzverwaltung vertritt insoweit die Auffassung, dass der Antrag auf Ebene des Organträgers zu stellen sei.^[3] Diese Auffassung entbehrt m. E. einer Rechtsgrundlage. Zwar kodifiziert § 19 Abs. 1 KStG insoweit, dass die Rechtsfolgen der Steueranrechnung gem. § 26 KStG auf Ebene des Organträgers zu ziehen sind. Diese Regelung ist allerdings nur eine Rechtsgrundverweisung hinsichtlich der Steueranrechnung als Ergebnis der Anwendung der Vorschrift selbst. Nicht umfasst ist hingegen die Fiktion einer tatbestandsmäßigen Verweisung, d. h. es ist nicht davon auszugehen, dass die Voraussetzungen auf Ebene des Organträgers selbst erfüllt sind. Vielmehr ist allein auf Ebene der Organgesellschaft zu prüfen, ob die Voraussetzungen der Vorschrift vorliegen. Diese müssen dem Organträger entsprechend mitgeteilt werden. Folglich ist der Antrag im Fall der Organschaft m. E. nicht vom Organträger, sondern auf der Ebene der Organgesellschaft zu stellen.^[4] M. E. kann das Wahlrecht darüber hinaus auf der Ebene jeder einzelnen Organgesellschaft unterschiedlich ausgeübt werden, d. h. auch dann, wenn mehrere Organgesellschaften ausl. Einkünfte aus demselben Staat beziehen.^[5] Dies folgt bereits aus der Systematik der Regelungen zur steuerlichen Organschaft, nach der die Einkommensermittlung auf Ebene einer jeden Organgesellschaft zu erfolgen hat, als ob diese ein eigenständiges Steuersubjekt wäre (keine Ermittlung einer konsolidierten Bemessungsgrundlage).

Rz. 181

Soweit die anrechenbaren und abzugsfähigen Steuern das Einkommen der Körperschaft vor dem Abzug übersteigen, ergibt sich nach dem Abzug ein negatives Einkommen. Dann führt der Steuerabzug grundsätzlich zu einer höheren steuerlichen Entlastung als im Anrechnungsfall.^[6] Die Entlastung im aktuellen Vz entspricht in der Wirkung mindestens der einer Steueranrechnung, aufgrund der Entstehung eines vortragsfähigen Verlusts wirkt sich die Entlastung aber auch in späteren Vz aus.

Praxis-Beispiel

		ausl. Steuer
Inl. Einkünfte	90.000 EUR
Einkünfte Staat A	60.000 EUR	30.000 EUR
Einkünfte Staat B	120.000 EUR	50.000 EUR
Summe	270.000 EUR
Verlustabzug	– 200.000 EUR
Einkommen	70.000 EUR

Bei Wahl der Anrechnung ergibt sich folgende Steuerfestsetzung:

	Inland		Staat A		Staat B		Summe
Einkünfte	90.000 EUR		60.000 EUR		120.000 EUR		270.000 EUR
anteiliger
Verlustabzug	– 66.667 EUR		– 44.444 EUR		– 88.889 EUR		– 200.000 EUR
Einkommensteil	23.333 EUR		15.556 EUR		31.111 EUR		70.000 EUR
KSt 15 %	3.500 EUR		2.333 EUR		4.667 EUR		10.500 EUR
anrechenbare ausl.
Steuer			– 2.333 EUR		– 4.667 EUR		– 7.000 EUR
Verbleibende KSt	3.500 EUR		0 EUR		0 EUR		3.500 EUR

Die Anrechnung führt zu einer Entlastung von 7.000 EUR; der Verlustabzug ist verbraucht. Wählt der Stpfl. den Abzug der ausl. Steuer von der Bemessungsgrundlage, ergibt sich folgende Steuerfestsetzung:

Einkünfte vor Abzug der ausl. Steuer	270.000 EUR
ausl. Steuer	– 80.000 EUR
Einkünfte nach Abzug	190.000 EUR
Verlustabzug	– 190.000 EUR
Einkommen	0 EUR
KSt	0 EUR
Verbleibender Verlustabzug	10.000 EUR

Der Abzug führt im Abzugsjahr zu einer Steuerentlastung von 10.500 EUR, stellt also auch den inl. Einkommensteil steuerfrei. Zusätzlich verbleibt ein vortragsfähiger Verlust von 10.000 EUR, der im Folgejahr zu einer weiteren Entlastung von 1.500 EUR führt. Die Gesamtentlastung durch den Abzug der ausl. Steuer von der Bemessungsgrundlage beträgt^[7] 12.000 EUR und entspricht damit 15 % auf die abgezogene ausl. Steuer von 80.000 EUR. Die Anrechnung der ausl. Steuer hat demgegenüber nur zu einer Entlastung von 7.000 EUR geführt. Außerdem ist zu berücksichtigen, dass ein Abzug der ausl. Steuer von der Bemessungsgrundlage zu einer Verminderung der GewSt führt, sofern keine ausl. Betriebsstätte vorliegt.

Rz. 182

Diese "Faustregel" gilt grundsätzlich auch für einzelne ausl. Staaten. Dies bedeutet, dass der Abzug der ausl. Steuer im Gegensatz zur Anrechnung vorteilhaft ist, sofern die abzugsfähige Steuer höher ist als der nach Maßgabe des deutschen Steuerrechts ermittelte Einkunftsteil des ausl. Staats, sodass die Einkünfte aus dem ausl. Staat durch den Steuerabzug negativ werden. Denkbar ist z. B. eine Zuteilung umfangreicher Betriebsausgaben, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Einnahmen stehen, oder eine Verminderung durch einen anteiligen Verlustabzug.

Praxis-Beispiel

Einnahmen aus Staat A (z. B. Lizenzzahlungen)	100.000 EUR
Quellensteuerabzug 25 %	25.000 EUR
Betriebsausgaben	80.000 ...