Frotscher/Drüen, KStG § 3 Abgrenzung der Steuerpflicht b ... / 1.2.2.4 § 3 Abs. 1 im Verhältnis zu Körperschaften des öffentlichen Rechts

Rz. 28

Juristische Personen des öffentlichen Rechts leiten im Allgemeinen ihre öffentlich-rechtliche Eigenschaft aus dem Recht des Bundes oder aus dem Landesrecht ab. In anderen Fällen genügt die staatliche Anerkennung oder die staatliche Verleihung. Wenn eine Anerkennung (Verleihung) nicht nachgewiesen ist, kann aus der geschichtlichen Entwicklung, durch Landesverwaltungsübung oder nach allgemeinen Rechtsgrundsätzen die Eigenschaft als juristische Person des öffentlichen Rechts begründet werden.^[1]

Rz. 28a

Ob eine nichtrechtsfähige Stiftung eine solche des privaten oder des öffentlichen Rechts ist, entscheidet sich nach der Art ihrer Errichtung. Ist sie in privatrechtlicher Form errichtet worden, ist sie eine Stiftung des Privatrechts, auch wenn ihr Träger auf Grund des Stiftungsgeschäfts eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist. Die rechtliche Charakterisierung der Stiftung richtet sich daher nicht nach der Zugehörigkeit des Trägers zum öffentlichen oder privaten Recht, sondern nach der Rechtsform ihrer Entstehung.^[2]

Stiftungen sind daher immer solche des Privatrechts, wenn sie durch privatrechtlichen Rechtsakt (Stiftungsgeschäft durch einen Privatmann, Testament) errichtet worden sind.^[3] Der privatrechtliche Charakter der nichtrechtsfähigen Stiftung kann sich darüber hinaus aus dem Stiftungszweck ergeben. So ist eine Stiftung zur Unterstützung von Familienangehörigen des Stifters wegen des privaten Stiftungszwecks immer privatrechtlicher Natur. Nach ihrem Zweck kann eine Stiftung nur dann öffentlich-rechtlicher Natur sein, wenn sie einen organischen Bestandteil der staatlichen Ordnung bildet und ihr Zweck in den Funktionsbereich der öffentlichen Verwaltung fällt.^[4]

Rz. 29

Laut BFH^[5]  kann auch ein Zusammenschluss von Mitgliedern, der keine Rechtsfähigkeit besitzt, aber im öffentlichen Recht wurzelt, zu den Körperschaften des öffentlichen Rechts gehören. Das Gebilde müsse jedoch hoheitliche Aufgaben wahrnehmen und damit Bestandteil der öffentlichen Verwaltung sein. Es sei zwar keine juristische Person des öffentlichen Rechts, auch wenn es dieser durch seine verbandsmäßige Struktur und seine Aufgabenstellung in wesentlichen Punkten ähnlich sei.

Ob und ggf. inwieweit diese Entscheidung nach der klaren Abgrenzung der körperschaftsteuerpflichtigen Personen des privaten Rechts (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 5) und des öffentlichen Rechts (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 6) noch Bestand haben kann, ist m. E. zweifelhaft. Nach dem Wortlaut fallen nur juristische Personen des öffentlichen Rechts unter die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 6. Ein nichtrechtsfähiges körperschaftlich strukturiertes Gebilde, das im öffentlichen Recht wurzelt, kann nicht unter § 1 Abs. 1 Nr. 5 fallen, weil hierunter nur Körperschaften privaten Rechts zu fassen sind. Es dürfte schwierig sein, ein solches Gebilde, auch wenn es den juristischen Personen des öffentlichen Rechts ähnlich ist, in wirtschaftlicher Betrachtungsweise unter § 1 Abs. 1 Nr. 6 einzugruppieren. Es wird eine Lücke anzunehmen sein, so dass für solche Gebilde keine Steuerpflicht besteht.^[6]

Solche nichtrechtsfähigen, wirtschaftlich aber selbständigen Gebilde des öffentlichen Rechts sind allerdings nur in Ausnahmefällen denkbar; i. d. R. wird es sich um Gebilde des privaten Rechts handeln (vgl. Rz. 28a), die unter § 1 Abs. 1 Nr. 5 fallen.

[1] Vgl. BFH v. 5.9.1958, III 179/57 U, BStBl III 1958, 478.

[2] Vgl. BFH v. 24.3.1993, I R 27/92, BStBl II 1993, 637; BFH v. 29.1.2003, I R 106/00, BFH/NV 2003, 868.

[3] Vgl. BFH v. 24.3.1993, I R 27/92, BStBl II 1993, 637; BFH v. 29.1.2003, I R 106/00, BFH/NV 2003, 868.

[4] Wie dies etwa bei der Wohlfahrtspflege der Fall sein kann; vgl. BFH v. 29.1.2003, I R 106/00, BFH/NV 2003, 868.

[5] BFH v. 5.2.1964, I 213/62, HFR 1964, 247.

[6] A.A. FG Köln v. 15.8.2000, 13 K 7617/96, EFG 2001, 39, das für diesen Fall § 3 Abs. 1 als eigenständigen steuerbegründenden Tatbestand ansieht; bestätigt durch BFH v. 29.1.2003, I R 106/00, BFH/NV 2003, 868; dazu Rz. 1.